Otázka
Subjekt sa dopytuje ohľadne vzniku registračnej povinnosti zdaniteľnej osoby v súlade so zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov pri obchodovaní na trhu s menovými pármi prostredníctvom účtu, ktorý má zdaniteľná osoba otvorený u brokera, keď sa pri obchodovaní uplatňuje pákový efekt v rámci CFD kontraktov. Subjekt popisuje, že ide o tzv. Forex Trading, na ktorom sa obchoduje s menovými pármi s využitím pákového efektu prostredníctvom CFD kontraktov, pričom nejde o spotový obchod.
Otázky:
1. Podliehajú zisky z takejto činnosti DPH?
2. Môže sa zdaniteľná osoba na základe dosiahnutého obratu z predmetnej činnosti stať platiteľom DPH?
Odpoveď
Z popísanej problematiky jednoznačne vyplýva, že ide o plnenia, ktoré majú povahu finančných činností uvedených v § 39 ods. 1 zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (čl. 135 ods. 1. písm. a) až g) smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH ). Súčasne je v dopyte uvedené, že nejde o spotový obchod. Pre určenie konkrétneho ustanovenia citovaného zákona o DPH – finančnej činnosti oslobodenej od dane je potrebné vysvetliť pojmy používané v tejto oblasti a to: spotový menový obchod, derivát, finančný derivát. Spotový menový obchod je nákup alebo predaj určitého množstva jednej meny za druhú menu pri dohodnutom kurze, s dňom splatnosti najneskôr dva pracovné dni odo dňa uzavretia dohody. Spotový menový obchod uskutočňuje klient v prípade potreby konverzie peňažných prostriedkov na platbu do zahraničia, inkaso zo zahraničia alebo prevod medzi svojimi účtami vedenými v rôznych menách. Derivát (nástroj, kontrakt) je zmluva, ktorej hodnota či cena je úplne alebo prevažne odvodená od hodnoty alebo ceny nejakého aktíva, od úrovne nejakého indexu alebo od úrovne nejakého iného ukazovateľa. Medzi aktíva patria komodity, akcie, dlhopisy, úrokové sadzby a meny, ale môžu to byť aj ďalšie deriváty. Názov derivát pochádza od skutočnosti, že jeho hodnota je odvodená, teda „derivovaná“ od inej hodnoty. Finančný derivát je pojem pre finančný produkt, ktorý je založený na inom finančnom produkte (tzv. podkladového aktíva), z ktorého je odvodená cena derivátu. Finančné deriváty existujú vždy na základe zmluvy (kontraktu) medzi zákazníkom a obchodníkom.
V SR sú finančné nástroje upravené v zák. č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch v platnom znení, do ktorého boli implementované únijné predpisy v tejto oblasti, ktorými sú Smernica Európskeho parlamentu a Rady 2004/39/ES o trhoch s finančnými nástrojmi a o zmene a doplnení smerníc Rady 85/611/EHS a 93/6/EHS a smernice Európskeho parlamentu a Rady 2000/12/ES a o zrušení smernice Rady 93/22/EHS a Nariadenie komisie (ES) č. 1287/2006, ktorým sa vykonáva predmetná smernica. Podľa § 5 ods. 1 písm. d) zák. č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch v platnom znení finančnými nástrojmi sú opcie, futures, swapy, forwardy a iné deriváty týkajúce sa cenných papierov, mien, úrokových mier alebo výnosov alebo iných derivátových nástrojov, finančných indexov alebo finančných mier, ktoré môžu byť vyrovnané doručením alebo v hotovosti.
Podľa judikatúry Súdneho dvora pojmy použité na vymedzenie oslobodení v čl. 135 ods. 1. písm. a) až g) citovanej smernice predstavujú autonómne pojmy práva Únie, ktorých účelom je zabrániť rozdielnemu uplatňovaniu režimu DPH v jednotlivých členských štátoch, a majú sa vykladať doslovne, keďže tieto oslobodenia predstavujú výnimky zo všeobecnej zásady, podľa ktorej sa DPH vyberá z každého poskytnutia služieb, ktoré uskutoční zdaniteľná osoba (platiteľ dane) za protihodnotu. K finančným činnostiam uvedeným v čl. 135 ods. 1 písm. d) a e) smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH (ďalej len „citovaná smernica“) uviedol Súdny dvor v rozsudku C-264/14 David Hedqvist, že transakcie uvedené v písm. d) sa týkajú najmä „vkladov, bežných účtov platieb, prevodov platieb, dlhov, šekov a iných obchodovateľných nástrojov“. Transakcie oslobodené od dane podľa uvedeného ustanovenia sú teda definované v závislosti od povahy poskytovaných služieb. Uvedené ustanovenie sa nevzťahuje na transakcie týkajúce sa samotných mien, pretože tieto transakcie sú predmetom čl. 135 ods. 1 písm. e) citovanej smernice Toto ustanovenie totiž stanovuje, že členské štáty oslobodia od dane transakcie týkajúce sa najmä devíz, bankoviek a mincí považovaných ako zákonné platidlo, pričom cieľom je odstrániť ťažkosti spojené so zisťovaním základu dane, ako aj sumy odpočítateľnej DPH, ktoré vznikajú v rámci úpravy finančných transakcií. Výklad finančných činností uvedených v čl. 135 ods. 1 písm. f) citovanej smernice (čl. 13 B písm. d) bod 5 šiestej smernice) podal Súdny dvor v rozsudku C-461/12 Granton Advertising, keď členské štáty oslobodia od dane plnenia týkajúce sa najmä „účastín, podielov v spoločnostiach a združeniach, dlhopisov a iných cenných papierov“. Toto oslobodenie sa špecificky dotýka cenných papierov priznávajúcich vlastnícke právo v právnických osobách a tiež cenných papierov reprezentujúcich dlh. Pojem „iné cenné papiere“ treba považovať za rovnocenné „cenné papiere“ a z hľadiska povahy za porovnateľné s cennými papiermi uvedenými v tomto ustanovení.
K devízovým transakciám v čl. 135 ods. 1 písm. e) smernice uviedol Súdny dvor v rozsudku C-172/96 First National Bank of Chicago, že ide o obchody medzi zmluvnými stranami, pri ktorých jedna zmluvná strana kupuje dojednanú sumu v jednej mene proti predaju dojednanej sumy v inej mene druhej zmluvnej strane, pričom obidve tieto transakcie možno uskutočniť k tomu istému dátumu zúčtovania, pričom došlo k dohode zmluvných strán (ústne, elektronicky alebo písomne), v akých menách sa predmetné transakcie uskutočnia, ako aj na výške kúpy a predaja predmetných mien a na dátume zúčtovania. Takéto transakcie predstavujú dodanie služieb za protihodnotu v súlade s čl. 2 (1) šiestej smernice (čl. 2 ods. 1 písm. c) citovanej smernice). Súčasne v bode 12. Tohto rozsudku Súdny dvor uviedol, že devízové obchody tvoria buď pohotové obchody („spot“) alebo termínové obchody („forward“). Pohotový obchod predstavuje kúpu jednej meny za predaj inej meny, pričom dodanie a predaj sa bežne realizuje na druhý nasledujúci obchodovací deň, známy ako dátum zúčtovania. Termínový obchod sa od pohotového obchodu odlišuje v tom, že dodanie a predaj mien sa realizuje až k budúcemu dátumu zúčtovania, pričom však predmetné sumy sú fixované podľa devízového kurzu dohodnutého k dátumu obchodu.
Na základe vyššie uvedeného je obchodovanie s menovými pármi na medzinárodnom menovom trhu (forexovom trhu) s využitím pákového efektu prostredníctvom CFD kontraktov ekonomickou činnosťou v zmysle § 3 ods. 2 citovaného zákona o DPH. Ekonomickou činnosťou (ďalej len „podnikanie“) sa rozumie každá činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem a ktorá zahŕňa činnosť výrobcov, obchodníkov a dodávateľov služieb vrátane ťažobnej, stavebnej a poľnohospodárskej činnosti, činnosť vykonávanú ako slobodné povolanie podľa osobitných predpisov, duševnú tvorivú činnosť a športovú činnosť. Podľa § 3 ods. 1 zákona o DPH je zdaniteľnou osobou každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť podľa odseku 2 bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. Akákoľvek právnická alebo fyzická osoba, ktorá obchoduje s menovými pármi na forexovom trhu na základe rozdielových kontraktov (CFD), ktoré sú finančnými derivátmi, je z tohto titulu zdaniteľnou osobou.
Registračnú povinnosť zdaniteľnej osoby upravuje § 4 ods. 1 zákona o DPH, keď zdaniteľná osoba, ktorá má sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň v tuzemsku a ak nemá takéto miesto, ale má bydlisko v tuzemsku alebo sa v tuzemsku obvykle zdržiava, a ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790 eur, je povinná podať daňovému úradu žiadosť o registráciu pre daň. Zdaniteľná osoba je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň do 20. dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom dosiahla obrat podľa prvej vety. Obrat je v zákone o DPH definovaný v § 4 ods. 7 zákona o DPH, pričom z oslobodených činností do obratu vstupujú aj finančné činnosti v § 39 ods. 1 zákona o DPH okrem tých finančných činností, ktoré sú poskytované ako doplnkové pri dodaní tovarov a služieb.
Predmetné obchodovanie s menovými pármi na medzinárodnom menovom trhu s využitím pákového efektu prostredníctvom rozdielového kontraktu (CFD) ako finančného derivátu je na základe vyššie uvedeného oslobodeným plnením uvedeným v § 39 ods. 1 písm. l) zákona o DPH, ktoré vstupuje do obratu pre účely vzniku registračnej povinnosti v § 4 ods. 1 zákona o DPH, keď oslobodené od dane je obchodovanie na vlastný účet alebo na účet klienta pri termínovaných obchodoch a opciách vrátane kurzových a úrokových obchodov.
