Otázka
Spoločnosť (ďalej len „daňovník“) kúpila časť podniku. Z tejto kúpy vznikol goodwill, ktorý v zmysle § 17a ods. 5 ZDP zahŕňa do základu dane vo výške jednej sedminy ročne. Doteraz daňovník zahrnul do základu dane tri sedminy. V nasledujúcom zdaňovacom období plánuje predať jednu časť podniku z časti podniku, ktorú v minulosti kúpil. Podľa §17a ods. 5 písm. d) ZDP daňovník musí zahrnúť zvyšnú časť neodpísaného goodwillu do základu dane, v prípade ak dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu účinnosti zmluvy o predaji podniku. Musí daňovník zahrnúť do základu dane zvyšnú časť goodwillu v prípade, ak predal časť kúpeného podniku?
Odpoveď
Podľa § 37 ods. 10 Opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov sa goodwill účtuje pri kúpe alebo vklade podniku alebo jeho časti, ak je kúpna cena alebo uznaná hodnota vkladu a iných príspevkov vyššia ako je reálna hodnota jednotlivých zložiek majetku a záväzkov, ktorou sa tento majetok a záväzky ocenia v účtovníctve kupujúceho alebo prijímateľa vkladu. Tento goodwill/záporný goodwill sa podľa § 17a ods. 5 ZDP zahrnuje do základu dane jednorazovo alebo postupne, najmenej vo výške 1/7 ročne najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom zákon ustanovuje situácie, ktoré ak nastanú, vedú k zahrnutiu celej nezahrnutej sumy goodwillu/záporného goodwillu do základu dane. Tieto situácie sú vymedzené v § 17a ods. 5 písm. a) až d) ZDP. Ide o situácie, kedy dochádza k skončeniu činnosti daňovníka (napr. konkurz, likvidácia), alebo dochádza k zmene daňovníka (zrušenie bez likvidácie), predaju podniku alebo nepeňažnému vklad podniku.
Ustanovenie § 17a ods. 5 písm. d) ZDP, kedy dochádza k povinnosti zahrnutia zostávajúcej časti nezahrnutého goodwiilu/záporného goodwillu do základu dane, je možné vyložiť dvoma spôsobmi:
1. daňovník predáva, alebo vkladá ako nepeňažný vklad svoj podnik ako celok (vrátane podniku, ktorý nadobudol kúpou, nepeňažným vkladom), t. j. predáva celú svoju činnosť – v uvedenom prípade sa zväčša predpokladá, že daňovník už neplánuje vykonávať svoju činnosť a logickým následným krokom bude výmaz spoločnosti z obchodného registra, preto musí zostávajúcu časť nezahrnutého goodwillu/záporného goodwillu, zahrnúť do základu dane pri predaji podniku, nepeňažnom vklade podniku
(ako celku).
2. daňovník predáva iba podnik, ktorý nadobudol kúpou podniku (t. j. naďalej pokračuje vo svojej ďalšej činnosti) – v uvedenom prípade sa javí byť logické argumentovať tým, že daňovník predáva to, čo mu generovalo vznik goodwillu/záporného goodwillu a pri predaji tohto podniku zahrnie aj zostávajúcu časť nezahrnutého goodwillu/záporného goodwillu do základu dane.
Pokiaľ by kúpna cena podniku alebo jeho časti zodpovedala reálnej hodnote majetku a záväzkov nadobudnutých kúpou, nevznikol by u kupujúceho žiadny goodwill/záporný goodwill. Keďže tento vykázaný bol, nie je možné ani na začiatku jeho vykázania určiť, aká jeho časť sa vzťahuje k tej, či onej časti podniku (ak by sa dal podnik rozdeliť ešte na samostatné časti podniku). Goodwill/záporný goodwill sa nevzťahuje na konkrétne položky predávanej časti podniku, ale vychádza z komplexného porovnania celkovej kúpnej ceny a jednotlivých zložiek majetku a záväzkov ocenených v reálnej hodnote. Matematicky by sa dalo síce určiť, že ak sa z časti kúpenej časti podniku predáva napr. 50 % časti podniku (dá sa oddeliť ako samostatná časť), tak 50 % z goodwillu/záporného goodwiilu sa zúčtuje pri predaji tejto časti, avšak nie je možné jednoznačné tvrdiť, že takto vyčíslená časť goodwillu/záporného goodwillu sa aj priamo vzťahuje k tejto časti podniku. Zároveň sa tým, ale naruší aj systém, že do základu dane sa zahrňuje vždy najmenej 1/7 vykázaného goodwillu/záporného goodwillu, pretože po predaji časti podniku, by zostalo na zahrnutie do základu dane iba 50 % z 1/7 ročne počas nasledujúcich 4-roch rokov.
Vzhľadom na to, že zákon uvedenú situáciu jednoznačne neupravuje, máme za to, že uvedené ustanovenie by malo byť vykladané v prospech daňovníka, a preto je na rozhodnutí daňovníka, či:
- nevykoná jednorazovú úpravu základu dane o goodwill/záporný goodwill podľa § 17a ods. 5 písm. d) ZDP, aj keď predal časť z časti podniku, t. j. zostáva mu stále časť podniku, generujúca príjmy, a preto pokračuje v zahrňovaní goodwillu/záporného goodwillu do základu dane vo výške najmenej 1/7 ročne počas zostávajúcich štyroch rokov alebo
- ak bude vedieť preukázať pomernú časť goodwillu/záporného goodwillu pripadajúcu na predávanú časť podniku:
o časť goodwillu/záporného goodwillu pripadajúcu na predávanú časť z časti podniku zahrnie do základu dane jednorazovo podľa § 17a ods. 5 písm. d) ZDP a o zostávajúcu časť bude primerane zahrňovať do základu dane počas zostávajúcej doby
zahrnovania goodwllu/záporného goodwillu, a to vždy najmenej vo výške 1/7 ročne (t. j. napr. 50 % z 1/7 počas zostávajúcich štyroch rokov).
Pokiaľ by daňovník predával časť z časti podniku bez nejakého logického odôvodnenia (účelovo), alebo postupne rozpredával majetok, aby sa vyhol zdaneniu tohto goodwillu/záporného goodwillu, je možné prípadne pri posúdení konkrétnej situácie postupovať podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku.
Stanovisko vydané 30.3.2021
