Otázka
Spoločnosť A, platiteľ DPH v SR, dodala tovar zdaniteľnej osobe zo SR, ktorá nie je platiteľom DPH, a ktorá má v zmysle § 22, ods. 8 a 9 Zákona o DPH osobitný vzťah k platiteľovi dane za cenu, ktorá je nižšia ako trhová cena. Spoločnosť A si pri kúpe tovaru, ktorý bol predmetom dodania zdaniteľnej osobe, odpočítala DPH.
Podľa § 22, ods. 8 Zákona o DPH, základom dane je v tomto prípade trhová hodnota na voľnom trhu. Spoločnosť A preto vypočítala DPH z rozdielu medzi vyššou trhovou cenou a skutočne požadovanou protihodnotou od osoby s osobitným vzťahom ku platiteľovi. DPH z rozdielu cien odvedie do štátneho rozpočtu na základe daňového priznania DPH. Je DPH, ktorú musí odviesť spoločnosť v nadväznosti na uplatnenie § 22 ods. 8 a 9 zákona o DPH daňovým výdavkom spoločnosti?
Podľa § 22, ods. 8 Zákona o DPH, základom dane je v tomto prípade trhová hodnota na voľnom trhu. Spoločnosť A preto vypočítala DPH z rozdielu medzi vyššou trhovou cenou a skutočne požadovanou protihodnotou od osoby s osobitným vzťahom ku platiteľovi. DPH z rozdielu cien odvedie do štátneho rozpočtu na základe daňového priznania DPH. Je DPH, ktorú musí odviesť spoločnosť v nadväznosti na uplatnenie § 22 ods. 8 a 9 zákona o DPH daňovým výdavkom spoločnosti?
Odpoveď
Na účely zákona o dani z príjmov DPH účtovaná do nákladov daňovníka, ktorý je platiteľom dane, pri dodaní tovaru, pri ktorom sa základ dane určí podľa § 22 ods. 8 zákona o DPH, nie je podľa nášho názoru daňovým výdavkom, a to bez ohľadu na možnú úpravu základu dane tohto daňovníka podľa § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov.
Podľa § 22 ods. 8 zákona o DPH ak pri dodaní tovaru osobe, ktorá má osobitný vzťah k platiteľovi, ktorý dodáva tovar, je protihodnota nižšia ako trhová hodnota na voľnom trhu a príjemca plnenia nie je platiteľom alebo je platiteľom, ktorý pri tomto tovare nemá právo na odpočítanie dane v plnom rozsahu, základom dane je trhová hodnota tohto tovaru na voľnom trhu. Ak zákon o dani z príjmov neustanovuje inak, DPH je vo vzťahu k dani z príjmov daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, v princípe daňovo neutrálna, t.j. neovplyvňuje základ dane z príjmov tohto daňovníka. Na strane jednej v prípade daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, DPH uplatnená v cene dodaného tovaru nie je predmetom dane, resp. súčasťou výsledku hospodárenia a súčasťou základu dane z príjmov tohto daňovníka (napr. § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov). Na strane druhej v prípade rovnakého daňovníka, s výnimkou prípadov explicitne a taxatívne ustanovených zákonom o dani z príjmov, DPH nie je daňovým výdavkom tohto daňovníka (pozri § 21 ods. 2 písm. i) zákona o dani z príjmov).
Podľa § 22 ods. 8 zákona o DPH ak pri dodaní tovaru osobe, ktorá má osobitný vzťah k platiteľovi, ktorý dodáva tovar, je protihodnota nižšia ako trhová hodnota na voľnom trhu a príjemca plnenia nie je platiteľom alebo je platiteľom, ktorý pri tomto tovare nemá právo na odpočítanie dane v plnom rozsahu, základom dane je trhová hodnota tohto tovaru na voľnom trhu. Ak zákon o dani z príjmov neustanovuje inak, DPH je vo vzťahu k dani z príjmov daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, v princípe daňovo neutrálna, t.j. neovplyvňuje základ dane z príjmov tohto daňovníka. Na strane jednej v prípade daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, DPH uplatnená v cene dodaného tovaru nie je predmetom dane, resp. súčasťou výsledku hospodárenia a súčasťou základu dane z príjmov tohto daňovníka (napr. § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov). Na strane druhej v prípade rovnakého daňovníka, s výnimkou prípadov explicitne a taxatívne ustanovených zákonom o dani z príjmov, DPH nie je daňovým výdavkom tohto daňovníka (pozri § 21 ods. 2 písm. i) zákona o dani z príjmov).
DPH, ktorú je platiteľ DPH povinný odviesť pri uplatnení § 22 ods. 8 zákona o DPH, nespadá do rámca daňových výdavkov osobitne ustanoveným zákonom o dani z príjmov (§ 19 ods. 3 písm. k) zákona o dani z príjmov). Uvedený, zákonom o dani z príjmov ustanovený „princíp neutrality“ musí byť zachovaný aj v osobitnom prípade uvedenom v § 22 ods. 8 zákona o DPH. Preto ak v takomto prípade daňovník, ktorý je platiteľom DPH, („dobrovoľne“) znáša a odvádza zo svojich vlastných finančných prostriedkov DPH za inú osobu, a v uvedenej súvislosti mu vzniká náklad, uvedená skutočnosť by nemala mať vplyv na základ dane z príjmov tohto daňovníka.
S ohľadom na vyššie uvedené, vychádzajúc priamo zo znenia ustanovenia § 21 ods. 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, DPH účtovaná do nákladov daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, v súvislosti s uplatnením § 22 ods. 8 zákona o DPH, nie je daňovým výdavkom na účely určenia základu dane z príjmov tohto daňovníka.
