Otázka
Ako sa má posudzovať náklad podliehajúci zaplateniu v zmysle § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov, ktorý je od zriaďovateľa presunutý do organizačnej zložky, napr. presun podielu nákladov na vedenie účtovníctva, ak sa účtovníctvo spracováva u zriaďovateľa vrátane účtovníctva organizačnej zložky a časť nákladov sa presunie do organizačnej zložky, pričom náklady u zriaďovateľa môžu pozostávať len z interných nákladov zriaďovateľa alebo môžu obsahovať aj externé náklady. Má sa posudzovať zaplatenie v organizačnej zložke alebo sa musí overiť zaplatenie od zriaďovateľa voči externým subjektom, ak sú presúvané od zriaďovateľa konkrétne náklady obstarávané od tretích osôb?
2. Ak sa do organizačnej zložky presúva určitý podiel režijných/správnych nákladov od zriaďovateľa, prípadne sa presúvajú náklady obstarávané od tretích osôb patriace čiastočne do organizačnej zložky, pričom organizačná zložka zaúčtuje tieto náklady ako rezervu (vzhľadom k tomu, že nie je známa presná výška nákladov), má sa posudzovať v organizačnej zložke daňová uznateľnosť vytvorenej rezervy podľa § 20 zákona o dani z príjmov,
keďže ide o interný vzťah medzi organizačnou zložkou a zriaďovateľom?
Odpoveď
Zahraničná osoba je v zmysle § 1 písm. a) bod 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZoÚ“) účtovnou jednotkou. Takáto zahraničná osoba môže na území SR podnikať prostredníctvom organizačnej zložky zapísanej v obchodnom registri.
Takéto účtovné jednotky sú povinné viesť účtovníctvo v rozsahu svojej činnosti vykonávanej na území SR, pričom majú povinnosť dodržiavať ZoÚ a opatrenie Ministerstva financií SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania“). V prípade presunu nákladov od zriaďovateľa na organizačnú zložku sa tento náklad v účtovníctve organizačnej zložky účtuje na vecne príslušný nákladový účet účtovej skupiny triedy 5 – Náklady a súvzťažne podľa zvoleného spôsobu účtovania (podľa internej smernice organizačnej zložky), napr. s účtom 395 – Vnútorné zúčtovanie.
Z daňového hľadiska je potrebné skúmať, či činnosť zahraničnej osoby realizovaná na území SR prostredníctvom organizačnej zložky zakladá vznik stálej prevádzkarne podľa § 16 ods. 2 až 4 zákona o dani z príjmov a príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, v prípade jej existencie a či predmetné náklady sú tiež priraditeľné tejto stálej prevádzkarni. Špecificky pre uplatnenie § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov je rozhodujúce, či predmetné
presunuté náklady od zriaďovateľa na organizačnú zložku (stálu prevádzkareň) súvisia so záväzkami voči tretím stranám alebo ide o interné náklady zriaďovateľa.
V prípade, ak zriaďovateľ presúva na organizačnú zložku náklady za služby, ktoré boli vynaložené treťou stranou (externým dodávateľom) a jedná sa o také výdavky (náklady), ktoré je možné uznať do daňových výdavkov až po zaplatení v súlade s § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov, sleduje sa podmienka zaplatenia u zriaďovateľa. Takýto výdavok (náklad) nemusí byť zaplatený organizačnou zložkou zriaďovateľovi, ale za daňový výdavok
bude v organizačnej zložke uznaný len vtedy, ak bude zaplatený zriaďovateľom tretej strane (dodávateľovi).
V prípade, ak zriaďovateľ presúva na organizačnú zložku náklady za služby, ktoré boli vynaložené zriaďovateľom, aj keď sa jedná o výdavky (náklady), ktoré je možné uznať do daňových výdavkov až po zaplatení v súlade s § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov, podmienka zaplatenia sa nesleduje, keďže sa jedná o interné náklady zriaďovateľa a povinnosť uhradiť predmetné náklady v interných vzťahoch právne nevzniká. V takomto prípade nedochádza ku klasickému dodávateľsko-odberateľskému vzťahu, pri ktorom vzniká právna povinnosť úhrady.
Pri tvorbe rezerv v organizačnej zložke je potrebné vychádzať z § 19 ods. 7 postupov účtovania, v zmysle ktorého sa rezervy vzťahujú na povinnosti vyplývajúce zo všeobecných záväzných právnych predpisov, z uzavretých zmlúv, z dobrovoľného rozhodnutia účtovnej jednotky splniť si povinnosť voči tretím stranám. V nadväznosti na uvedené máme za to, že organizačná zložka nemôže vytvoriť rezervu na náklady, ktoré vznikajú priamo u zriaďovateľa, ale len na náklady súvisiace so záväzkami voči tretím stranám. Na účely § 19 ods. 3 písm. f) zákona o dani z príjmov, tzn. na účely tvorby daňovo uznaných rezerv v organizačnej zložke je potrebné vychádzať len z tých nákladov, ktoré sa týkajú záväzkov organizačnej zložky voči tretím
stranám, tzn. za daňovo uznané rezervy nemôžu byť považované také, ktoré sa týkajú nákladov vzniknutých priamo u zriaďovateľa organizačnej zložky.
