Otázka
V súlade s § 17b ods. 1 ZDP vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva, výsledok hospodárenia upravuje o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve, a to buď jednorazovo v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu, alebo postupne najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období. Podľa § 17b ods. 11 ZDP postup úpravy základu dane uvedený v § 17b ods. 1 ZDP použije primerane aj vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) cit. zákona, teda daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, ako aj daňovník, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo 11 cit. zákona.
V tejto súvislosti žiadate o stanovisko, ako má pri úprave základu dane podľa § 17b ods. 1 ZDP postupovať daňovník, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) ZDP, t. j., či uvedený daňovník
- je povinný celý rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve alebo v evidencii a hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad (kladný alebo záporný) zahrnúť do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu alebo postupne počas 7 rokov,
- ak vznikne záporný rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve alebo v daňovej evidencii a hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad, úpravu základu dane je povinný vykonať znížením zdaniteľných príjmov alebo zvýšením daňových výdavkov.
Odpoveď zo dňa 15.7.2020
Vychádzajúc z obsahu Vašej žiadosti máme za to, že Vaše otázky sa týkajú vkladateľa nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok (t. j. v danom prípade sa každý majetok posudzuje individuálne), pričom ide o obchodný majetok vkladateľa [§ 2 písm. m) ZDP] zisťujúceho základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) ZDP.
Postup úpravy základu dane pri nepeňažnom vklade v reálnych hodnotách u vkladateľa, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) ZDP, je upravený v § 17b ods. 1, 2, 8 a 9 ZDP. V súlade s § 17b ods. 11 ZDP vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) ZDP, t. j. vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva (ďalej len „JÚ“) alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 ZDP (ďalej len „daňová evidencia“), postup podľa predmetných ustanovení použije primerane, pričom je potrebné vychádzať z princípov a zásad zdaňovania príjmov fyzických osôb určených zákonom o dani z príjmov.
Vzhľadom na skutočnosti, ktoré ste uviedli v žiadosti, v príkladoch č. 1 a 2, pripomíname, že ak podnikateľ (fyzická osoba) zisťujúci základ dane z JÚ alebo z daňovej evidencie (ďalej len „vkladateľ“) realizuje nepeňažný vklad, ktorým je individuálne vložený majetok, vtedy je potrebné daňové dôsledky vyplývajúce z realizácie takéhoto nepeňažného vkladu do obchodnej spoločnosti posudzovať individuálne, a to vo vzťahu k jednotlivému vkladanému majetku (druhu vkladaného majetku).
V nadväznosti na vyššie uvedené, ak predmetom nepeňažného vkladu do obchodnej spoločnosti je individuálne vložený majetok, napr.
- zásoby, vkladateľ môže postupovať jedným z nasledovných dvoch spôsobov:
- spôsob:
Do základu dane zahrnie kladný rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad podľa § 59 ods. 3 Obchodného zákonníka (ďalej len „hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad“) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii, a to podľa § 17b ods. 1 písm. a) ZDP jednorazovo v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu (§ 59 a 60 Obchodného zákonníka), ďalej len „jednorazovo“ alebo podľa § 17b ods. 1 písm. b) ZDP postupne až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu podľa § 59 a 60 Obchodného zákonníka (ďalej len „postupne“).
V prípade predaja takto získanej finančnej investície daňovník dosiahnuté zdaniteľné príjmy nezníži o daňové výdavky, ktoré zaúčtoval v JÚ alebo zaevidoval v daňovej evidencii (t. j. uplatnil ako daňový výdavok) už v súvislosti s obstaraním zásob. Predmetný zdaniteľný príjem je možné v tomto prípade znížiť len o výdavok zodpovedajúci sume kladného rozdielu medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii, ktorý vkladateľ nepeňažného vkladu zahrnul do základu dane z príjmov v dôsledku realizácie uvedeného nepeňažného vkladu.
Znamená to, že ak predmetom nepeňažného vkladu sú zásoby, ktorých obstarávaciu cenu, napr. vo výške 100 j., zahrnul daňovník do daňových výdavkov už pri jej úhrade a hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad
- zodpovedá obstarávacej cene zásob, čo je 100 j., vtedy nevzniká rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka (hodnota zásob určená znalcom) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii (obstarávacia cena zásob), t. j. k zvýšeniu základu dane vkladateľa v dôsledku realizácie tohto nepeňažného vkladu nedochádza.
Pri predaji takto získanej finančnej investície daňovník dosiahnuté zdaniteľné príjmy z predaja už nemôže znížiť o daňové výdavky, nakoľko obstarávaciu cenu zásob (100 j.) zahrnul do základu dane už pri obstaraní zásob; - predstavuje 110 j., vtedy vzniká kladný rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka (hodnota zásob určená znalcom) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii (obstarávacia cena zásob) zodpovedajúci sume 10 j. (110 j. – 100 j.), o ktorý vkladateľ nepeňažného vkladu zvýši základ dane (t. j. zvýši zdaniteľné príjmy), a to jednorazovo alebo postupne.
Pri predaji takto získanej finančnej investície daňovník dosiahnuté zdaniteľné príjmy môže znížiť o daňový výdavok zodpovedajúci sume 10 j., nakoľko obstarávaciu cenu zásob 100 j. zahrnul do základu dane už
pri obstaraní zásob; - predstavuje 90 j., vtedy vzniká záporný rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka (hodnota zásob určená znalcom) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii (obstarávacia cena zásob) zodpovedajúci sume - 10 j. (90 j. – 100 j.), o ktorý vkladateľ nepeňažného vkladu základ dane neupravuje – neznižuje (obstarávaciu cenu zásob vo výške 100 j. zahrnul vkladateľ do základu dane už pri obstaraní zásob).
Pri predaji takto získanej finančnej investície dosiahnuté zdaniteľné príjmy daňovník už nezníži o uvedené daňové výdavky, nakoľko obstarávaciu cenu zásob 100 j. zahrnul do základu dane už pri ich obstaraní
2. spôsob
Do základu dane z príjmov vkladateľ zahrnie celú hodnotu nadobudnutej finančnej investície [t. j. nie len kladný rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii], a to jednorazovo alebo postupne.
Pri predaji takto získanej finančnej investície daňovník dosiahnuté zdaniteľné príjmy zníži o daňový výdavok, ktorým je celá hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka.
- odpisovaný hmotný majetok, vkladateľ nepeňažného vkladu do základu dane zahrnie rozdiel - kladný alebo záporný, medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad, čo je cena hmotného majetku určená znalcom a hodnotou nepeňažného vkladu podľa JÚ alebo daňovej evidencie, čo je zostatková cena vkladaného majetku. Daňovník je zároveň povinný upraviť základ dane podľa § 17b ods. 3 písm. c) ZDP o rozdiel medzi zostatkovou cenou vkladaného odpisovaného majetku zistenou podľa osobitného predpisu (účtovnou zostatkovou cenou) a jeho zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 ZDP a v prípade neodpisovaného majetku nadobudnutého darom o rozdiel medzi reálnou hodnotou a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g) ZDP v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu.
Pri predaji takto získanej finančnej investície bude daňovým výdavkom hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka určená podľa § 25a písm. c) prvého bodu ZDP.
Znamená to, že pri nepeňažnom vklade, ktorým je odpisovaný hmotný majetok, napr. výrobný stroj zaradený do 1. odpisovej skupiny, ktorého obstarávacia cena predstavuje 100 j., zostatková cena je 75 j. (vklad sa realizuje v druhom roku odpisovania, pričom daňové odpisy sa rovnajú účtovným odpisom) a hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad
- zodpovedá jeho zostatkovej cene, t. j. 75 j., vtedy rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka (hodnota majetku určená znalcom) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii nevzniká, t. j. k zvýšeniu základu dane vkladateľa v dôsledku realizácie nepeňažného vkladu nedochádza.
Pri následnom predaji takto získanej finančnej investície daňovník dosiahnuté zdaniteľné príjmy z predaja zníži o daňové výdavky zodpovedajúcej hodnote nepeňažného vkladu započítanej na vklad spoločníka určenej podľa § 25a písm. c) prvého bodu ZDP, čo je 75 j.; - predstavuje 110 j., vtedy vzniká kladný rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka (hodnota majetku určená znalcom) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ alebo v daňovej evidencii (zostatková cena majetku) zodpovedajúci sume 35 j. (110 j. – 75 j.), o ktorý vkladateľ nepeňažného vkladu zvýši základ dane (zvýši zdaniteľné príjmy), a to jednorazovo alebo postupne.
Pri následnom predaji takto získanej finančnej investície daňovník dosiahnuté zdaniteľné príjmy môže znížiť o daňové výdavky zodpovedajúcej hodnote nepeňažného vkladu započítanej na vklad spoločníka určenej podľa § 25a písm. c) prvého bodu ZDP, čo je 110 j.; - predstavuje 50 j., vtedy vzniká záporný rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka (hodnota majetku určená znalcom) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v JÚ (zostatková cena majetku) zodpovedajúci sume - 25 j. (50 j. – 75 j.), o ktorý vkladateľ nepeňažného vkladu zníži základ dane (zvýši daňové výdavky), a to jednorazovo alebo postupne.
Pri následnom predaji takto získanej finančnej investície daňovník dosiahnuté zdaniteľné príjmy z predaja zníži o daňové výdavky vo výške zodpovedajúcej hodnote nepeňažného vkladu započítanej na vklad určenej podľa § 25a písm. c) prvého bodu ZDP, čo je 50 j.
- vlastná pohľadávka, vkladateľ nepeňažného vkladu v zmysle ust. § 17 ods. 12 písm. a) ZDP v znení účinnom od 1.1.2020 zvýši základ dane o menovitú hodnotu predmetnej pohľadávky, a to jednorazovo v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu (§ 59 a 60 Obchodného zákonníka).
Pri predaji takto získanej finančnej investície bude daňovým výdavkom hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka určená podľa § 25a písm. c) prvého bodu ZDP.
