Otázka:
Subjekt v otázke uvádza, že došlo k zlúčeniu spoločností, ktoré uplatňujú koeficient podľa § 50 ods. 2 zákona o DPH, právny nástupca uplatňuje koeficient cca 0,50 a zanikajúca spoločnosť (zlučujúca sa) koeficient cca 0,70. Vzhľadom na znenie § 81 ods. 8 zákona o DPH týkajúceho sa odvedenia DPH z majetku v poslednom zdaňovacom období, ktoré sa nevzťahuje na posudzovaný prípad zanikajúcej spoločnosti bez likvidácie, sa pýta na úpravu odpočítanej dane pri hnuteľnom investičnom majetku podľa § 54 ods. 2 písm. a) zákona o DPH t. j. hnuteľné veci nad 3 319,39 EUR resp. zásoby.
Konkrétne mu vyplýva otázka, či v prípade hnuteľného investičného majetku podľa § 54 ods. 2 písm. a) zákona o DPH
- je v nadväznosti na § 54 ods. 4 zákona o DPH obdobím na úpravu odpočítanej dane päť kalendárnych rokov vrátane roka, v ktorom platiteľ dane nadobudol investičný majetok (napr. v rámci právneho nástupníctva) alebo ho vytvoril na vlastné náklady,
- alebo sa v prípade tohto hnuteľného investičného majetku, ktorý prechádza na právneho nástupcu platiteľa dane, ktorý zanikol bez likvidácie, vôbec nerieši úprava odpočítanej dane v zmysle § 54 zákona o DPH. Poukazuje pri tom na ustanovenie § 54b ods. 1 zákona o DPH, ktorý rieši úpravu nehnuteľného investičného majetku v zmysle ktorého, ak investičný majetok podľa § 54 ods. 2 písm. b) a c) zákona o DPH prechádza na právneho nástupcu platiteľa dane, ktorý zanikol bez likvidácie, právny nástupca je povinný pokračovať v úprave odpočítanej dane tohto nehnuteľného investičného majetku podľa § 54 a § 54a zákona o DPH.
Odpoveď:
Podľa § 54 ods. 1 zákona o DPH platiteľ opraví odpočítanú daň, ak v období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom nadobudol investičný majetok alebo ho vytvoril na vlastné náklady, zmení účel jeho použitia. Za zmenu účelu použitia investičného majetku v zmysle § 54 ods. 3 písm. c) zákona o DPH sa v prípade, ak platiteľ dane pri nadobudnutí investičného majetku odpočítal pomernú výšku dane, považuje aj zmena výšky ročného koeficientu o hodnotu väčšiu ako 0,10. Obdobie na úpravu odpočítanej dane pri zmene účelu použitia investičného majetku je podľa odseku 4 päť kalendárnych rokov vrátane roka, v ktorom investičný majetok platiteľ nadobudol alebo na vlastné náklady vytvoril okrem investičného majetku podľa odseku 2 písm. b) a c), pri ktorom je obdobie na úpravu 20 kalendárnych rokov, a obdobie na úpravu odpočítanej dane začína plynúť v roku, v ktorom bol investičný majetok uvedený do užívania. Úpravu odpočítanej dane platiteľ vykoná podľa § 54 ods. 5 v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, v ktorom zmenil účel použitia investičného majetku.
Vzhľadom na vyššie uvedené je zákonom o DPH jednoznačne upravená povinnosť platiteľa vykonať úpravu odpočítanej dane v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, v ktorom došlo k zmene účelu použitia hnuteľného investičného majetku, a platiteľ postupuje pri úprave odpočítanej dane v súlade s podmienkami definovanými v § 54. Keďže právne nástupníctvo, v prípade kedy zanikla právnická osoba bez likvidácie zlúčením obchodných spoločností, je nástupníctvo, s ktorým je všeobecne spojený prechod daňových povinností a daňových práv na právneho nástupcu, uvedené sa podľa nášho názoru vzťahuje aj na právneho nástupcu spoločnosti.
V súvislosti s otázkou súvisiacou s úpravou dane pri investičnom majetku zároveň poukazujeme na skutočnosť, že v danej veci je na mieste posúdenie začatie plynutia obdobia na úpravu odpočítanej dane, ak platiteľ nadobúda investičný majetok na základe zlúčenia ako právny nástupca zaniknutej spoločnosti.
Postup platiteľa pri úprave hnuteľného investičného majetku pri zmene účelu použitia v prípade právneho nástupníctva nie je samostatne upravený osobitným ustanovením, ako je to v prípade stanovenia výnimiek u nehnuteľného majetku v zmysle právnej úpravy podľa § 54b zákona o DPH. Tento postup je riešený v rámci všeobecnej povinnosti upravenej ustanovením § 54 zákona o DPH vzťahujúcej sa na dodatočnú úpravu odpočítanej dane, ak platiteľ v období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom investičný majetok uvedený v § 54 ods. 2 písm. a) až c) zákona o DPH nadobudol alebo ho vytvoril na vlastné náklady, zmení účel jeho použitia.
Obdobie na úpravu odpočítanej dane sa u každého nadobúdateľa hnuteľného a nehnuteľného investičného majetku počíta odznovu, čo znamená, že obdobie na úpravu odpočítanej dane začína každému platiteľovi dane plynúť v roku, v ktorom hnuteľný investičný majetok nadobudol alebo na vlastné náklady vytvoril a v prípade nehnuteľného investičného majetku zaradil do užívania. Avšak nadobudnutie nehnuteľného investičného majetku právnym nástupcom v rámci zlúčenia spoločnosti predstavuje výnimku osobitne upravenú v § 54b ods. 1 zákona o DPH, v rámci ktorej ak právny nástupca nadobudol zlúčením obchodných spoločností nehnuteľný investičný majetok platiteľa dane, ktorý zanikol bez likvidácie, pri prípadnej úprave dane odpočítanej pri tomto nehnuteľnom investičnom majetku sa obdobie na úpravu odpočítanej dane, ktoré začalo plynúť v čase, keď nehnuteľný investičný majetok nadobudol platiteľ dane, ktorý zanikol bez likvidácie, neprerušuje.
Čl. 187 ods. 1smernice 2006/112/ES stanovuje, že v prípade investičného majetku sa úprava odpočítanej dane rozloží na 5 rokov vrátane roka, v ktorej bol majetok nadobudnutý alebo vytvorený. ČŠ však môžu pre úpravu odpočítanej dane stanoviť 5 ročné obdobie pozostávajúce z celých 5 rokov, ktoré začína prvým použitím majetku. V prípade nehnuteľného investičného majetku sa dĺžka obdobia slúžiaceho na výpočet úpravy odpočítanej dane môže predĺžiť až na 20 rokov. Čl. 189 smernice stanovuje, že na účely uplatňovania článkov 187 a 188 môžu ČŠ prijať okrem iných aj všetky potrebné opatrenia s cieľom zabezpečiť, aby úpravou odpočítanej dane nevznikli neoprávnené výhody.
Aj keď zákon o DPH osobitne neupravuje ako v prípade nehnuteľného investičného majetku u právneho nástupcu povinnosť týkajúcu sa časovej úpravy odpočítanej dane, FR SR zastáva názor, že týmto nie je dotknuté uplatnenie ustanovenia § 54 ods. 4 zákona o DPH, v posudzovanom prípade 5 ročné obdobie na úpravu dane ostáva zachované a právny nástupca zaniknutej právnickej osoby pokračuje v už začatej lehote na úpravu odpočítanej dane z hnuteľného investičného majetku. To znamená, že ak hnuteľný investičný majetok podlieha pravidlám úpravy odpočítanej dane podľa § 54 zákona o DPH a tento majetok nadobudne právny nástupca, ktorý je platiteľom dane, obdobie na úpravu odpočítanej dane, ktoré začalo plynúť v čase, keď nadobudol investičný majetok predchodca, sa neprerušuje.
Dátum vydania stanoviska: 9.6.2021
