Otázka
Spoločnosť vlastní zásoby v hodnote 10 000 eur. Tie má v pláne vložiť ako nepeňažný vklad do inej spoločnosti s ručením obmedzeným. Znalec dané zásoby ocenil na 15 000 eur (účtovná hodnota v súčasnosti už nezodpovedá reálnej cene daných zásob - zákazníci sú ochotní zaplatiť spomínaných 15 000 eur ), táto hodnota bola uznaná za hodnotu vkladu, t. j. z titulu precenenia účtuje vkladateľ o výnose v súlade s § 27a ods. 4 opatrenia MF SR zo 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania“), na účte 668. Keďže sa pri nepeňažnom vklade vychádza z § 17d ZDP, t. j. z pôvodných cien, predmetný rozdiel v súlade s § 17d ods. 1 písm. a) ZDP vkladateľ v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu, do základu dane nezahrnuje. Aká hodnota sa bude považovať za obstarávaciu cenu obchodného podielu podľa § 19 ods. 5 ZDP, ak sa vkladateľ rozhodne predať takto nadobudnutý obchodný podiel?
Odpoveď
Podľa § 27a ods. 4 postupov účtovania v účtovníctve vkladateľa nepeňažného vkladu, predmetom ktorého sú jednotlivé zložky majetku, sa:
• z účtovníctva vyradí majetok v účtovnej hodnote so súvzťažným zápisom na účet 367 – Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku sa účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. Tzn. vkladateľ nepeňažného vkladu vyradí zo svojho účtovníctva zásoby vo výške 10 000 eur. Rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu (15 000 eur) a účtovnou hodnotou zásob (10 000 eur) vo výške 5 000 eur zaúčtuje vkladateľ nepeňažného vkladu v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy;
• suma uznanej hodnoty vkladu účtuje na príslušný účet účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Z uvedeného vyplýva, že obstarávacia cena nadobudnutého obchodného podielu u vkladateľa nepeňažného vkladu je vo výške 15 000 eur.
V súlade s § 17d ods. 5 a ods. 11 písm. a) ZDP prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme hmotný majetok a nehmotný majetok nadobudnutý nepeňažným vkladom podniku alebo jeho časti, vrátane jednotlivých zložiek majetku v pôvodných cenách. Pôvodnou cenou pri nepeňažnom vklade podľa § 17d ods. 11 písm. a) ZDP je ocenenie majetku a záväzkov u vkladateľa nepeňažného vkladu zistené podľa zákona č. 431/2002 z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o účtovníctve“). Vkladateľ má ocenené zásoby v hodnote 10 000 eur. V nadväznosti na uvedené prijímateľ nepeňažného vkladu, ktorým sú zásoby, ocení tento nepeňažný vklad (zásoby) podľa ZDP vo výške 10 000 eur. Tzn. pri predaji zásob bude na účely vyčíslenia základu dane z príjmov uplatnená pôvodná cena zásob v ocenení u vkladateľa vo výške 10 000 eur.
Pri predaji majetkových účastí sa daňové výdavky posudzujú podľa § 19 ods. 2 písm. f) alebo g) ZDP. Podľa § 19 ods. 5 ZDP sa za obstarávaciu cenu obchodného podielu alebo akcie v obchodnej spoločnosti alebo v družstve na účely ZDP považuje aj hodnota splateného peňažného vkladu a nepeňažného vkladu spoločníka obchodnej spoločnosti alebo člena družstva. V uvedenom prípade je získaná majetková účasť splatená nepeňažným vkladom - zásobami, ktoré vkladateľ nepeňažného vkladu vyradil z účtovníctva v účtovnej hodnote, pričom uznaná hodnota nepeňažného vkladu mohla byť vyššia alebo nižšia ako jeho účtovná hodnota. Tento kladný, resp. záporný rozdiel sa u vkladateľa nezahrnuje do základu dane [§ 17d ods. 1 písm. a) ZDP] z dôvodu, že prijímateľ nepeňažného vkladu uplatňuje do daňových výdavkov ich pôvodnú daňovú hodnotu. Prijímateľ nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d ZDP môže do daňových výdavkov uplatniť iba daňové výdavky vychádzajúce z pôvodných daňových hodnôt vkladateľa. Vkladateľ však podľa § 17d ods. 1 písm. a) ZDP nezahrnuje do základu dane rozdiel medzi účtovnou a daňovou hodnotou vkladaného majetku, ale rozdiel medzi účtovnou hodnotou a hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad. Podstata pôvodných cien spočíva v uplatnení daňových výdavkov z pôvodných daňových hodnôt, preto aj na strane vkladateľa by sa pri predaji majetkovej účasti mala logicky zohľadňovať iba daňová hodnota tejto majetkovej účasti. V nadväznosti aj na spôsob úpravy základu dane u vkladateľa pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d ZDP, do daňových výdavkov je možné zahrnúť iba skutočnú daňovú hodnotu majetkovej účasti, ktorú predstavuje skutočná daňová hodnota vkladaného nepeňažného vkladu.
Príklad:
Účtovná hodnota zásob pri ich vyradení je 10 000 eur. Pôvodná hodnota zásob však bola 12 000 eur, ku ktorým bola vytvorená opravná položka vo výške 2 000 eur. Hodnota tohto nepeňažného vkladu započítaná na vklad je vo výške 15 000 eur. Prijímateľ nepeňažného vkladu však preberá pôvodnú daňovú cenu zásob, t. j. 12 000 eur, ktorú si môže uplatniť aj do daňových výdavkov. Vkladateľ nepeňažného vkladu podľa § 17d ods. 1 písm. b) ZDP nezahrnuje do základu dane opravné položky vytvorené k zásobám, cenným papierom a k dlhodobému hmotnému a nehmotnému majetku. Pri predaji majetkovej účasti vo výške 100 % vyradí vkladateľ majetkovú účasť v účtovnej hodnote 15 000 eur. Daňový výdavok si však môže uplatniť len vo výške daňovej hodnoty skutočne vloženého majetku, t. j. vo výške 12 00 eur. Rovnako by sa pri predaji uplatnil daňový výdavok vo výške 12 000 eur, ak by uznaná hodnota vkladu bola vo výške 9 000 eur.
Stanovisko bolo vydané vo februári 2015
