Otázka
Obchodná spoločnosť eviduje vo svojom účtovníctve pohľadávku (nepremlčanú, ktorá bola zahrnutá vo výnosoch) voči dlžníkovi v konkurze. Daňovník svoju pohľadávku neprihlásil do konkurzu a chce natrvalo upustiť od vymáhania tejto pohľadávky a vyradiť ju z účtovníctva – odpísať. Keďže pohľadávka nebola prihlásená, nie je možné do daňových výdavkov uznať odpis pohľadávky podľa § 19 ods. 2 písm. h) bod 2 zákona o dani z príjmov. Je možné
do daňových výdavkov uznať odpis podľa § 19 ods. 2 písm. r) zákona o dani z príjmov, tzn. do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 tohto zákona?
Odpoveď
Ustanovenia § 20 ods. 10 a 11 zákona o dani z príjmov riešia tvorbu opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní, ktoré sú u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva daňovými výdavkami počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom boli pohľadávky v určenej lehote prihlásené.
Podľa právnej úpravy zákona č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov účinnej od 01.01.2012 môže veriteľ prihlasovať pohľadávky počas celého obdobia trvania konkurzu, preto tvorba opravnej položky k pohľadávke voči dlžníkovi v konkurznom konaní je uznaným daňovým výdavkom aj v prípade, ak je pohľadávka, ku ktorej je táto opravná položka tvorená, prihlásená počas obdobia konkurzu, tzn. aj po základnej 45 dňovej prihlasovacej lehote.
Ustanovenie § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov rieši tvorbu opravnej položky k nepremlčanej pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov. Možnosť zahrnutia takejto opravnej položky do daňových výdavkov je podmienená uplynutím zákonom stanoveného počtu dní od doby splatnosti pohľadávky.
Platný zákon o dani z príjmov neurčuje prioritne poradie, v ktorom majú byť aplikované jednotlivé ustanovenia tohto zákona týkajúce sa uplatnenia odpisu pohľadávky ako daňového výdavku.
Ak veriteľ nesplní podmienky pre daňový odpis pohľadávky podľa § 19 ods. 2 písm. h) zákona o dani z príjmov z dôvodu, že neprihlásil svoju pohľadávku počas obdobia konkurzu, môže postupovať pri jej zahrnutí do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. r) zákona o dani z príjmov.
V uvedenom prípade, ak daňovník neprihlásil pohľadávku do konkurzu a chce ju vyradiť z účtovníctva, do daňových výdavkov môže zahrnúť odpis pohľadávky v súlade s § 19 ods. 2 písm. r) zákona o dani z príjmov do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok v momente jej odpisu podľa § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov, ktorým je moment vyhlásenia konkurzu.
Ak dôjde k odpisu pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 19 ods. 2 písm. r) zákona o dani z príjmov a zároveň v minulosti bola k predmetnej pohľadávke tvorená daňovo uznaná opravná položka, pri jej odpise sa aplikuje § 17 ods. 28 písm. b) zákona o dani z príjmov, keď daňovník zvýši základ dane o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 tohto zákona a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 2 písm. r) tohto zákona.
Zároveň platí, že ak daňovník k pohľadávke neprihlásenej do konkurzu ku dňu vyhlásenia konkurzu:
- netvoril daňovo uznanú opravnú položku, nemôže začať tvoriť daňovo uznanú opravnú položku podľa § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov počas obdobia konkurzu,
- čiastočne tvoril daňovo uznanú opravnú položku, nemôže pokračovať postupne v jej tvorbe až do výšky podľa § 20 ods. 14 písm. c) zákona o dani z príjmov.
V týchto prípadoch platí, že vyhlásením konkurzu zaniká dôvod tvorby opravnej položky podľa § 20 ods. 14 zákona o dani z príjmov, ktorým je rizikovosť úplnej alebo čiastočnej úhrady pohľadávky dlžníkom, nakoľko vyhlásením konkurzu je skutočnosť úplného alebo čiastočného nezaplatenia úplne zrejmá.
