Podiel na likvidačnom zostatku vyplatený nehnuteľnosťou

Otázka

Slovenská obchodná spoločnosť sa likviduje. Ako likvidačný zostatok je vyplatená spoločníkovi, fyzickej osobe s neobmedzenou daňovou povinnosťou, nehnuteľnosť, ktorej účtovná hodnota je 10 000 € a trhová hodnota ako aj hodnota určená znalcom je 100 000 €. Daň z likvidačného zostatku sa má vypočítať z hodnoty 10 000 €, alebo z hodnoty 100 000 €.

Ako sa z hľadiska dane z príjmov posudzuje rozdiel medzi reálnou hodnotou a účtovnou hodnotou prijatého podielu na likvidačnom zostatku v nepeňažnej forme (budovy), je tento rozdiel predmetom zdanenia u príjemcu - fyzickej osoby, alebo je predmetom zdanenia pri výplate u právnickej osoby.

Stanovisko zo dňa 11.12.2019

Podľa S 75 ods. 1 Obchodného zákonníka ku dňu skončenia likvidácie zostaví likvidátor účtovnú závierku a predloží ju spoločníkom alebo orgánu spoločnosti, ktorý je oprávnený rozhodovať o zrušení spoločnosti, na schválenie spolu s konečnou správou o priebehu likvidácie a návrhom na rozdelenie majetkového zostatku, ktorý vyplynie z likvidácie (likvidačný zostatok), medzi spoločníkov. Z pohľadu zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v zn. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve") ide o zostavenie mimoriadnej účtovnej závierky ku dňu skončenia likvidácie (S 17 ods. 6 v nadväznosti na  16 ods. cit. zákona). Z ustanovení Obchodného zákonníka vyplýva, že sumu likvidačného zostatku určuje likvidátor. Predpokladáme, že pri určení likvidačného zostatku likvidátor vychádza z poslednej zostavenej mimoriadnej účtovnej závierky, pričom pri jej zostavovaní sa v zmysle zákona o účtovníctve majetok na reálnu hodnotu nepreceňuje, tzn. majetok v mimoriadnej účtovnej závierke zostavenej ku dňu skončenia likvidácie je vykázaný v účtovnej hodnote. Z uvedeného dôvodu obchodnej spoločnosti, ktorá vypláca likvidačný zostatok v nepeňažnej forme (budovou), nevzniká rozdiel medzi reálnou hodnotou a účtovnou hodnotou budovy.

Likvidačný zostatok sa rozdelí medzi spoločníkov podľa pravidiel uvedených v spoločenskej zmluve alebo v stanovách, resp. ak v nich úprava spôsobu rozdelenia likvidačného zostatku absentuje, vychádza sa zo zákonnej úpravy. Podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ktorý určil likvidátor v súlade s príslušnými ustanoveniami Obchodného zákonníka, plynúci spoločníkovi, ktorý je fyzickou osobou, je predmetom dane z príjmov fyzickej osoby podľa S 3 ods. 1 písm. e) ZDP, ak nejde o plnenia uvedené v S 3 ods. 1 písm. f) ZDP. Z príjmov podľa S 3 ods. 1 písm. e) ZDP v znení účinnom od 1. januára 2017 plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky fyzickej osobe s neobmedzenou daňovou povinnosťou sa v súlade s S 43 ods. 3 písm. r) ZDP v znení účinnom od 1. januára 2017 daň vyberá zrážkou. Základom dane pre daň vyberanú zrážkou je v zmysle S 43 ods. 5 písm. d) ZDP v znení účinnom od 1. januára 2017 podiel na likvidačnom zostatku znížený o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa S 25a písm. c) až f) ZDP a v ostatných prípadoch o nadobúdaciu cenu zistenú spôsobom podľa S 25a ZDP za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

Pripomíname, že v súlade s § 52zi ods. 5 písm. c) ZDP predmetné ustanovenia ZDP v znení účinnom od 1. januára 2017 sa použijú na podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť' alebo družstvo vstúpilo do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu (S 68 ods. 6 Obchodného zákonníka) najskôr 1. januára 2017.

V súlade s § 43 ods. 10 ZDP zrážku dane je povinný vykonať' platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka. Platiteľ dane je v súlade s § 43 ods. 11 ZDP povinný zrazenú daň odviesť' správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka, pričom za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie.

Ak pri zdaňovaní nepeňažného plnenia vychádzame z princípu, že plnením vo vzťahu k jeho príjemcovi sa rozumie nepeňažné plnenie v brutto výške, potom z tejto sumy sa bude vyberať' daň zrážkou vo výške ustanovenej v S 43 ods. 1 ZDP rovnako, ako pri peňažnom plnení, V prípade nepeňažného plnenia by malo prísť' k refundácii dane príjemcom plnenia, za predpokladu, že príjemca s refundáciou dane súhlasí.

Podľa § 28 ods. 1 postupov účtovania sa na účely zabezpečenia vedenia účtovníctva do dňa zániku účtovnej jednotky otvoria účty majetku a záväzkov a účtuje sa o vysporiadaní daňovej povinnosti a vyplatení podielu na likvidačnom zostatku. Ak vznikne účtovnej jednotke podľa ustanovení ZDP povinnosť' odviesť' z podielu na likvidačnom zostatku zrážkovú daň, je potrebné účtovať aj o tomto záväzku a o jeho vysporiadaní. Pri účtovaní predpisu zrážkovej dane sa znižuje záväzok spoločnosti z titulu vyplatenia likvidačného zostatku (znižuje sa suma na vyplatenie likvidačného zostatku).

V otázke uvádzate, že ako likvidačný zostatok bola spoločníkovi vyplatená budova, ktorej účtovná hodnota je nižšia ako jej trhová hodnota. V danej súvislosti je potrebné pripomenúť, že suma, o ktorú cena predmetnej nehnuteľnosti ocenená cenou bežne používanou v mieste a v čase plnenia, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia zistená napr. na základe posudku vypracovaného znalcom podľa osobitného predpisu prevyšuje sumu podielu na likvidačnom zostatku určeného likvidátorom, predstavuje zdaniteľný príjem fyzickej osoby, pričom ide ostatný príjem podľa § 8 ods. 1 ZDP - tzv. iný ostatný príjem. Daňovú povinnosť' z uvedeného príjmu fyzická osoba vyrovná osobne prostredníctvom daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby.

Odporúčame upriamiť' pozornosť tiež na znenie ustanovenia § 3 ods. 6 daňového poriadku.

Stanovisko je vypracované z pohľadu problematiky zdaňovania príjmov podľa ZDP, pri jeho vypracovaní sme vychádzali z poskytnutých informácií ako aj predpokladov, že vyčíslenie likvidačného zostatku bolo v danom prípade vykonané v súlade s príslušnými ustanoveniami Obchodného zákonníka a účtovných predpisov a príjemcom podielu na likvidačnom zostatku je fyzická osoba - občan.