Otázka
Fyzická osoba (občan SR) založil v roku 2002 akciovú spoločnosť X a. s., základné imanie bolo splatené v plnej výške. Fyzická osoba o týchto akciách nikdy neúčtovala, akcie boli len vo vlastníctve tejto fyzickej osoby ako občana. V roku 2016 došlo k rozhodnutiu, že spoločnosť X a. s. sa zlúčila so spoločnosťou Y a. s., tak že spoločnosť Y a. s. zanikla bez likvidácie zlúčením so spoločnosťou X a. s. a imanie zanikajúcej spoločnosti Y a. s. prešlo na spoločnosť X a. s., ktorá sa zároveň stala právnym nástupcom v zmysle § 69 ods. 3 Obchodného zákonníka. V spoločnosti X a. s. po zlúčení zostala akcionárom tá istá fyzická osoba, ktorá založila spoločnosť X a. s. v roku 2002. V spoločnosti X a. s. po zlúčení nadobudol časť základného imania ako ďalší akcionár, pôvodný akcionár spoločnosti Y a. s., ktorá zanikla bez likvidácie zlúčením so spoločnosťou X a. s.
Ak by akcionár – fyzická osoba - predala časť svojich akcií spoločnosti X a. s., ktoré má v držbe nepretržite od roku 2002, a to po tom, ako sa v roku 2016 spoločnosť X a. s. stala právnym nástupcom po zlúčení so spoločnosťou Y a. s., je možné na príjem z predaja uplatniť oslobodenie podľa § 52 ods. 20 ZDP vo väzbe na posúdenie momentu nadobudnutia predávaných akcií?
Odpoveď zo dňa 2.11.2018
Zákon o dani z príjmov v nadväznosti aj na staršie legislatívne znenia upravujúce zdaňovanie príjmov (napr. zákon č. 366/1999 Z. z., zákon č. 286/1992 Zb.) obsahuje ustanovenia, ktoré umožňujú oslobodenie vybraných druhov príjmov súvisiacich s cennými papiermi. Spravidla ide o oslobodenie v nadväznosti na časový test, t. j. doby uplynutej od nadobudnutia cenného papiera. Zákon o dani z príjmov v znení účinnom do 31.12.2017, ani staršie zákony o dani z príjmov, však osobitne neuvádzali, čo sa považuje za deň nadobudnutia akcií, preto bolo potrebné pri určení tohto dňa vychádzať z Obchodného zákonníka, resp. z iných právnych predpisov upravujúcich nadobudnutie týchto cenných papierov.
Všeobecné zásady právnej regulácie zlúčenia sú uvedené v § 69 Obchodného zákonníka. Spoločníci spoločnosti zanikajúcej zlúčením sa jej zánikom stávajú spoločníkmi nástupníckej spoločnosti, ak Obchodný zákonník alebo zmluva o zlúčení spoločností neurčuje inak.
Akcia patrí do sústavy cenných papierov podľa § 2 ods. 2 písm. a) zákona č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Podľa § 155 Obchodného zákonníka predstavuje akcia práva akcionára ako spoločníka podieľať sa podľa zákona a stanov spoločnosti na jej riadení, zisku a na likvidačnom zostatku po zrušení spoločnosti s likvidáciou, ktoré sú spojené s akciou ako s cenným papierom. Môže byť vydaná v podobe listinného cenného papiera alebo v podobe zaknihovaného cenného papiera. Akcia ako cenný papier zároveň obsahuje predpísané náležitosti ako sú napr. obchodné meno a sídlo spoločnosti, menovitú hodnotu, označenie, či akcia znie na doručiteľa alebo na meno, výšku základného imania a počet všetkých akcií spoločnosti k dátumu vydania emisie akcií, dátum vydania emisie akcií.
Podľa § 218i ods. 1 Obchodného zákonníka, ak nie sú výmenný pomer akcií a prípadné doplatky v peniazoch určené zmluvou o splynutí alebo zmluvou o zlúčení spoločností primerané, má zároveň každý akcionár, ktorý bol akcionárom niektorej zo spoločností podieľajúcej sa na zlúčení alebo splynutí, právo, aby mu nástupnícka spoločnosť doplatila primeraný peňažný doplatok. Na toto právo a podmienky jeho uplatnenia musia byť akcionári upozornení v pozvánke na valné zhromaždenie alebo v oznámení o konaní valného zhromaždenia, ktoré má rozhodovať o schválení návrhu zmluvy o splynutí alebo zmluvy o zlúčení spoločností.
Podľa § 52 ods. 20 ZDP sa na zdanenie príjmu fyzickej osoby z predaja cenných papierov obstaraných pred nadobudnutím účinnosti ZDP (pred 1.1.2004) použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. d), § 10 ods. 3 písm. a) a § 58 ods. 8 zákona č. 366/1999 Z. z. aj po 31.12.2003. Pre posúdenie skutočnosti, či je možné na príjem z predaja akcií dosiahnutý po 1.1.2004 aplikovať znenie § 52 ods. 20 ZDP, resp. oslobodenie od dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP vo väzbe na prechodné ustanovenie § 52j ods. 2 ZDP, je rozhodujúci moment obstarania predávaných akcií.
Pri zlúčení dvoch rovnakých typov obchodných spoločností – akciových spoločností, je potrebné skúmať, či došlo k zmene menovitej hodnoty akcií, resp. k vyplateniu prípadného doplatku podľa § 218i Obchodného zákonníka. Ak v dôsledku zlúčenia obchodných spoločností sa napr. zvýši menovitá hodnota pôvodných akcií v nástupníckej spoločnosti, nie je možné pri týchto akciách na účely oslobodenia podľa § 52 ods. 20 ZDP vychádzať z pôvodného dňa nadobudnutia týchto akcií. Pritom nie je rozhodujúce, či akcionár daňovníka zrušeného bez likvidácie bol akcionárom právneho nástupcu pred zlúčením.
Každú situáciu zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev je však potrebné skúmať osobitne aj v súvislosti s § 3 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.
