Daňovník základ dane zistený z výsledku hospodárenia alebo z výsledku hospodárenia podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo upraví o výšku záväzku (alebo neuhradenej časti záväzku) prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom tak, aby zvýšenie základu dane:
- predstavovalo v úhrne najmenej 20% menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 360 dní,
- predstavovalo v úhrne najmenej 50% menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 720 dní,
- predstavovalo v úhrne najmenej 100% menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 1080 dní.
Uvedené platí aj pre záväzok, ktorý prislúcha k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania. Tiež sa uplatní pre záväzok, ktorý sa účtoval ako zníženie výnosu (príjmu). Lehota sa počíta vždy od pôvodne dohodnutej lehoty splatnosti, na účely tohto ustanovenia dohodnutú lehotu splatnosti nie je možné predĺžiť.
Percento zvýšenia základu dane sa počíta z menovitej hodnoty záväzku (suma, na ktorú záväzok znie) alebo jeho nesplatenej časti.
Zdanenie nesplatených záväzkov sa nevzťahuje na daňovníka zriadeného podľa zákona o neziskových organizáciách poskytujúcich všeobecne prospešné služby, podľa zákona o rozpočtových pravidlách verejnej správy a daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz.
Postup podľa § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov neuplatní daňovník na záväzky, ktoré sú obsiahnuté v reštrukturalizačnom pláne potvrdenom súdom. Uvedené je možné prvýkrát použiť pri podaní daňového priznania po 31.12.2015.
FAQ
Otázka č. 1 – Záväzok z titulu kúpy pozemku
Spoločnosť Beta s.r.o. eviduje k 31. decembru 2023 nesplatený záväzok vo výške 30 000 eur za kúpu pozemku, ktorého splatnosť uplynula 20. októbra 2022. Bude spoločnosť povinná pri podávaní daňového priznania za rok 2023 dodaniť uvedený záväzok aj keď nebol súvzťažne účtovaný do daňových výdavkov?
Odpoveď
Dodanenie záväzkov sa vzťahuje aj na záväzok, ktorý prislúcha k neodpisovanému majetku, pri ktorom vzniká výdavok až napr. pri jeho predaji. Spoločnosť v daňovom priznaní za rok 2023 zvýši základ dane o 20% menovitej hodnoty nesplateného záväzku, t. j. o 6 000 eur.
Otázka č. 2 – Predĺženie lehoty splatnosti záväzku
Spoločnosť Gama s.r.o. eviduje k 31. decembru 2023 nesplatený záväzok vo výške 20 000 eur za dodanie služieb, ktorého pôvodná lehota splatnosti uplynula 12. novembra 2022. V januári 2023 sa s dodávateľom dohodol na predĺžení lehoty splatnosti do 12. novembra 2023. Je spoločnosť v daňovom priznaní za rok 2023 povinná zvýšiť základ dane z titulu neuhradeného záväzku?
Odpoveď
Áno, spoločnosť je povinná zvýšiť základ dane o 20% menovitej hodnoty nesplateného záväzku t.j. o 4 000 eur. Pre účely zákona o dani z príjmov sa vychádza vždy z pôvodne dohodnutej lehoty splatnosti, ktorú nemožno na tieto účely predĺžiť ani vtedy, keď sa dodávateľ s odberateľom na predĺžení lehoty splatnosti dohodne.
Otázka č. 3 – Hodnota záväzku
Spoločnosť Delta s.r.o. je platiteľom DPH. Zo strany dodávateľa jej boli poskytnuté služby, ktoré spoločnosť zaúčtovala na ťarchu príslušného účtu nákladov vo výške 100 eur a účtu 343 – DPH vo výške 20 eur a v prospech účtu záväzkov vo výške 120 eur. Splatnosť záväzku bola 18.6.2022. Z dôvodu nedostatku finančných prostriedkov bude uvedený záväzok k 31.12.2023 stále neuhradený. Z akej hodnoty sa počíta % zvýšenia základu dane pre účely § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov?
Odpoveď
Percento zvýšenia základu dane sa počíta z menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti. V zmysle zákona o účtovníctve sa menovitou hodnotou záväzku rozumie suma, na ktorú záväzok znie. To znamená, že 20% zvýšenie základu dane sa počíta z menovitej hodnoty záväzku vo výške 120 eur, k 31.12.2023 spoločnosť z titulu uvedeného nesplateného záväzku zvýši základ dane o 24 eur.
Otázka č. 4 - Záväzky organizačnej zložky voči zriaďovateľovi
Organizačná zložka českej spoločnosti vykazuje k 31.12.2023 nezaplatený záväzok voči svojmu zriaďovateľovi vo výške 3000 eur, ktorý je viac ako 360 dní po lehote splatnosti. Predmetný záväzok vznikol za externé školenie pre zamestnancov organizačnej zložky, ktorý spolu so záväzkom za externé školenie zamestnancov zriaďovateľa uhradil tretej osobe zriaďovateľ - česká spoločnosť a následne požadoval úhradu od organizačnej zložky za časť, týkajúcu sa zamestnancov organizačnej zložky. Je organizačná zložka povinná uplatniť § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov na záväzky po lehote splatnosti, ktoré eviduje voči svojmu zriaďovateľovi?
Odpoveď
Zo spôsobu účtovania ako aj z charakteru záväzku organizačnej zložky voči zriaďovateľovi vyplýva, že tento záväzok v budúcnosti nezníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, to znamená nedôjde k odlivu peňažných prostriedkov z účtovnej jednotky. Z uvedeného dôvodu sa nejedná o záväzok spĺňajúci definíciu záväzku v zmysle § 2 ods. 4 písm. b) zákona o účtovníctve, preto organizačná zložka nie je povinná uplatňovať § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov na tento záväzok po lehote splatnosti voči svojmu zriaďovateľovi.
Otázka č. 5 - Záväzok z pôžičky
Spoločnosť Alfa s.r.o. poskytla v máji 2022 spoločnosti Beta s.r.o. pôžičku vo výške 5 000 eur. Splatnosť istiny vo výške 5000 eur a úrokov vo výške 500 eur bola zmluvne dohodnutá na 31.12.2022. Spoločnosť Beta s.r.o. k 31.12.2023 stále neuhradila ani istinu, ani úroky z predmetnej pôžičky. Je spoločnosť Beta s.r.o. povinná základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2023 zvýšiť v súlade s § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov o 20% menovitej hodnoty nesplatených záväzkov?
Odpoveď
Istina predstavuje pre dlžníka záväzok, ktorý je dlžník povinný uhradiť avšak záväzok ani jeho úhrada neovplyvňujú výsledok hospodárenia ani základ dane. Preto spoločnosť Beta s.r.o. nie je povinná zvýšiť základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2023 o 20% z menovitej hodnoty nesplatenej istiny.
Na výsledok hospodárenia ako aj na základ dane však majú vplyv úroky (náklad), ktorých splatnosť nastáva v ustanovenom termíne uvedenom v príslušnej zmluve. Keďže úrok z istiny je záväzok prislúchajúci k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 daňovým výdavkom, je daňovník, ktorý tieto úroky neuhradil, povinný o tento záväzok zvýšiť základ dane podľa § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov - t. j. spoločnosť Beta zvýši základ dane roka 2023 o 100 eur (20% z hodnoty nesplatených úrokov vo výške 500 eur).
Otázka č. 6 - Záväzky prevzaté kúpou podniku
Spoločnosť Alfa s.r.o. v roku 2023 prevzala kúpou podniku záväzok A vo výške 10 000 eur a záväzok B vo výške 5 000 eur, pri obidvoch záväzkoch k 31.12.2023 od pôvodnej lehoty splatnosti uplynula doba dlhšia ako 1080 dní. Vzťahuje sa na tieto záväzky povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov v zdaňovacom období roka 2023?
Odpoveď
Podľa § 476 Obchodného zákonníka zmluvou o predaji podniku sa predávajúci zaväzuje previesť na kupujúceho vlastnícke právo k veciam, iné práva a iné majetkové hodnoty, ktoré slúžia na prevádzkovanie podniku, a kupujúci sa zaväzuje prevziať záväzky predávajúceho súvisiace s podnikom a zaplatiť kúpnu cenu. V súlade s § 17a ods. 4 písm. c) zákona o dani z príjmov daňovník predávajúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo c) zákona o dani z príjmov zníži v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku, základ dane o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov.
Ku dňu účinnosti zmluvy o predaji podniku je kupujúci povinný prevziať majetok a záväzky zahrnuté do predaja podniku a podľa § 25 ods. 1 písm. e) zákona o účtovníctve ich oceniť reálnou hodnotou. Pri kúpe podniku nie je v zákone o dani z príjmov osobitne upravený postup zvýšenia základu dane v prípade, ak od splatnosti záväzku, ktorý daňovník nadobudol kúpou podniku, uplynula zákonom stanovená doba, preto spoločnosť Alfa s.r.o. bude postupovať podľa § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov a základ dane roka 2022 zvýši o 15 000 eur (100% menovitej hodnoty nesplatených záväzkov).
Otázka č. 7 - Dodanenie záväzkov a nízka kapitalizácia
Spoločnosť Alfa s.r.o. poskytla v roku 2022 úročenú pôžičku spoločnosti Beta a.s. (ide o závislé osoby podľa § 2 písm. n) ZDP). Spoločnosť Beta a.s. zatiaľ nespláca pôžičku ani úroky, k 31.12.2023 budú nezaplatené úroky (záväzok) viac ako 360 dní po splatnosti a bude sa upravovať výsledok hospodárenia v súlade s § 17 ods. 27 ZDP. Na nezaplatené nákladové úroky sa však bude vzťahovať aj §21a ZDP (nízka kapitalizácia) a existuje predpoklad, že výška úrokov presiahne 25% ukazovateľa EBIDTA, teda výsledok hospodárenia sa bude zvyšovať o sumu úrokov presahujúcich zákonom stanovený limit nízkej kapitalizácie.
Je potrebné v spoločnosti Beta a.s. zvýšiť základ dane o 20% celého nesplateného záväzku - úrokov, ktoré sú viac ako 360 dní po splatnosti alebo sa postup podľa § 17 ods. 27 ZDP uplatní len na tú časť úrokov, ktoré budú uznané za daňový výdavok v súlade s § 21a ods. 1 ZDP?
Odpoveď
Ak záväzky prislúchajú k výdavku, ktorý sa nepovažuje za daňový výdavok, daňovník nepostupuje podľa § 17 ods. 27 ZDP. Pokiaľ úroky platené z pôžičky od závislej právnickej osoby presahujú limit 25% hodnoty ukazovateľa EBIDTA, t.j. podľa § 21a ods. 1 ZDP nie sú daňovým výdavkom, daňovník na túto časť nezaplatených úrokov z pôžičky neuplatní postup podľa § 17 ods. 27 ZDP. Úprava základu dane podľa tohto ustanovenia sa vzťahuje len na tú časť nezaplatených úrokov z pôžičky, ktoré v súlade s účtovnými predpismi boli zahrnuté do základu dane.
Otázka č. 8 - Predĺženie splatnosti podľa § 570 Občianskeho zákonníka
Právnická osoba kúpila v roku 2019 od fyzickej osoby - nepodnikateľa nehnuteľnosť za 40 000 eur, pričom v kúpnej zmluve bolo dohodnuté, že právnická osoba zaplatí kúpnu cenu v štyroch splátkach so splatnosťou v roku 2020,2021,2022 a 2023.
V tom istom roku, v ktorom bola nehnuteľnosť obstaraná, t.j. v roku 2019 sa zmluvné strany v zmysle § 570 Občianskeho zákonníka dohodli, že doterajší záväzok vyplývajúci z kúpnej zmluvy sa nahrádza novým záväzkom, pričom pri novom záväzku si veriteľ s dlžníkom dohodli, že dlžník zaplatí svoj záväzok v desiatich splátkach, a to v rokoch 2024 až 2033.
Na účely § 17 ods. 27 ZDP je dohodnutá doba splatnosti záväzku tá, ktorá vyplýva z kúpnej zmluvy nehnuteľnosti alebo dohodnutá doba splatnosti nového záväzku, ktorým bol v súlade s § 570 Občianskeho zákonníka nahradený doterajší záväzok?
Odpoveď
Lehotou splatnosti záväzku je lehota dohodnutá pri vzniku záväzku a na účely ZDP nie je možné túto lehotu predĺžiť. Ak na základe dohody uzatvorenej podľa § 570 Občianskeho zákonníka medzi veriteľom a dlžníkom došlo k určeniu novej lehoty splatnosti (k posunutiu termínu splatnosti), na účely zistenia základu dane v nadväznosti na § 17 ods. 27 ZDP sa použije pôvodne stanovená lehota splatnosti kúpnej ceny v štyroch splátkach, ktoré boli splatné v rokoch 2020 až 2023.
Otázka č. 9 - Záväzky v cudzej mene
Spoločnosť Alfa s.r.o. má k 31.12.2023 nezaplatené záväzky v cudzej mene po lehote splatnosti viac ako 360 dní a viac ako 720 dní, preto jej vzniká v zmysle § 17 ods. 27 ZDP povinnosť zvýšiť základ dane o 20%, resp. 50% menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti. Môže spoločnosť pre účely ZDP použiť kurz prepočítaný k 31.12.2023, t.j. ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka alebo sa musí vrátiť ku kurzu, ktorým bol záväzok pôvodne prepočítaný pri jeho vzniku?
Odpoveď
Ak je záväzok vyjadrený v cudzej mene, na účely ustanovení § 17 ods. 27 a 32 ZDP sa pri úprave základu dane vychádza z menovitej hodnoty záväzku po prepočítaní referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB alebo NBS v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu, tzn. spoločnosť použije kurz, ktorým bol záväzok prepočítaný pri jeho vzniku. V prípade čiastočných úhrad záväzku v cudzej mene sa na účely úpravy základu dane podľa § 17 ods. 27 ZDP použije ten istý výmenný kurz, akým bol záväzok prepočítaný pri jeho vzniku.
