Otázka:
Od 01.01.2015 sa pri postúpení zmluvy o finančnom prenájme na nového nájomcu postupuje ako pri kúpe a predaji hmotného a nehmotného majetku bez ohľadu na skutočnosť, či dôjde alebo nedôjde k porušeniu podmienok finančného prenájmu. Uvedené sa vzťahuje aj na nájomné zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci uzatvorené pred 01.01.2015. To znamená, že ak pôvodný nájomca postúpi po 01.01.2015 predmet leasingu, ktorým je hmotný majetok, na nového nájomcu, postupuje ako pri predaji hmotného majetku a uplatňuje do daňových výdavkov odpis majetku podľa § 22 ods. 12 ZDP (ak sa jedná o majetok, pri ktorom je zostatková cena daňovým výdavkom len do výšky príjmov z jeho predaja) a zostatkovú cenu majetku zahrnie do základu dane podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP, teda pri majetku, pri ktorom nie je zostatková cena limitovaná, zahrnie do daňových výdavkov zostatkovú cenu v plnej výške. Odpisy majetku sa vypočítavajú zo vstupnej ceny majetku, ktorou je pri nadobudnutí majetku na základe zmluvy o finančnom prenájme suma istiny zvýšená o náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku.
Odpisovaním sa rozumie zahrňovanie obstarávacej ceny hmotného majetku do daňových výdavkov prostredníctvom odpisov počas doby odpisovania. Pri postúpení predmetu finančného prenájmu však
nedochádza k úhrade obstarávacej ceny u pôvodného nájomcu v plnej výške, nakoľko záväzok z nesplatenej istiny prechádza na nového nájomcu a u pôvodného nájomcu – daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZPD, nie je zánik záväzku z nesplatenej istiny súčasťou príjmov.
Je potrebné pri zahrňovaní odpisov a zostatkovej ceny majetku do daňových výdavkov v prípade postúpenia zmluvy o finančnom prenájme zisťovať, či suma odpisov a zostatkovej ceny majetku zahrnutá do daňových výdavkov daňovníka neprevyšuje sumu splatenej istiny počas doby prenájmu a v akej výške si daňovník môže do daňových výdavkov zahrnúť zostatkovú cenu majetku pri postúpení predmetu leasingu, či výšku tejto zostatkovej ceny ovplyvňuje:
- suma zaplatenej istiny,
- suma odstupného zahrnutá do zdaniteľných príjmov,
- suma odpisov majetku zahrnutých v daňových výdavkoch.
Príklad č. 1:
Daňovník obstaral kamión formou finančného prenájmu dňa 27.02.2014, obstarávacia cena 156 000 €, doba prenájmu 60 mesiacov. Dňa 25.03.2015 došlo k postúpeniu predmetu leasingu na nového nájomcu. Zostatková cena kamióna k 31.12.2014 je 127 400 €. Daňovník uhradil z istiny v roku 2014 sumu 31 200 € a v roku 2015 uhradil 7 800 €. Dohodnuté odstupné je vo výške 30 000 €.
V roku 2014 daňovník uplatnil v daňových výdavkoch odpis kamióna v sume 28 600 € (156 000 € : 60 mesiacov x 11 mesiacov).
Príklad č. 2
Daňovník obstaral osobný automobil formou finančného prenájmu dňa 27.05.2014, obstarávacia cena 35 700 €, doba prenájmu 42 mesiacov. Dňa 25.11.2015 došlo k postúpeniu predmetu leasingu na nového nájomcu. Dohodnuté odstupné je 10 000 €. V roku 2014 daňovník uplatnil v daňových výdavkoch odpis automobilu v sume 6 800 € (35 700 € : 42 mesiacov x 8 mesiacov) a zaplatil istinu 7 650 €. Zostatková cena automobilu je k 31.12.2014 v hodnote 28 900 €.
V roku 2015 daňovníkovi vzniká nárok na uplatnenie odpisu podľa § 22 ods. 12 ZDP za 10 mesiacov používania automobilu, t. j. odpis vo výške 7 438 € (¼ z 35 700 € : 12 x 10). Zostatková cena ku dňu postúpenia je 21 462 €. V roku 2015 daňovník zaplatil istinu vo výške 9 350 €.
Odpoveď
Ustanovenie § 17 ods. 8 opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov, v znení neskorších predpisov (ďalej „postupy účtovania JÚ“) upravuje účtovanie v prípade predčasného ukončenia finančného prenájmu, pričom majetok sa odovzdáva prenajímateľovi. Postúpenie finančného prenájmu nie je v postupoch účtovania JÚ špecificky upravené. Postup účtovania je v tomto prípade obdobný, ako pri predčasnom ukončení finančného prenájmu, teda fyzická osoba v deň odovzdania majetku postupníkovi z dôvodu postúpenia účtuje:
- vyradenie majetku v zostatkovej cene v knihe dlhodobého majetku,
- v knihe záväzkov zánik zostatku záväzku vzniknutého z finančného prenájmu.
Prípadný poplatok lízingovej spoločnosti postupca účtuje v peňažnom denníku ako výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov.
Od 01.01.2015 sa pri postúpení zmluvy o finančnom prenájme na nového nájomcu postupuje rovnako ako pri kúpe a predaji hmotného a nehmotného majetku bez ohľadu na skutočnosť, či dôjde alebo nedôjde k porušeniu podmienok finančného prenájmu. Uvedené sa vzťahuje aj na nájomné zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci uzatvorené pred 01.01.2015.
Podľa ust. § 2 písm. i) ZDP daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.
Podľa ust. § 19 ods. 3 písm. b) prvý bod ZDP daňovým výdavkom je aj zostatková cena (§ 25 ods. 3 ZDP) alebo pomerná časť zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku pri jeho vyradení predajom okrem zostatkovej ceny osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2, motorových vozidiel na jazdu na snehu a podobných vozidiel s motorom zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.52, rekreačných a športových člnov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.12, lodí a plavidiel zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.11, lietadiel a kozmických lodí a podobných zariadení zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.3, motocyklov a ich modifikácií zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.91, bicyklov a iných kolesových vozidiel bez motora zatriedených do kódu Klasifikácie produktov30.92.1 a budov a stavieb zaradených do odpisovej skupiny 6 okrem technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na budove a stavbe zaradenej v tejto odpisovej skupine, ktorá sa zahrnuje do výšky príjmov (výnosov) z predaja zahrnutých do základu dane.
V súlade s ust. § 22 ods. 12 ZDP pri hmotnom majetku, pri ktorom je zostatková cena daňovým výdavkom len do výšky príjmov (výnosov) z predaja podľa § 19 ods. 3 písm. b) prvého bodu ZDP, môže daňovník uplatniť odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11 ZDP.
V prípade postúpenia zmluvy o finančnom prenájme na nového nájomcu zaniká pôvodnému nájomcovi záväzok voči leasingovej spoločnosti, pričom tento zánik záväzku u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, resp. vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, na rozdiel od daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva, neovplyvňuje výšku vykázaného základu dane.
Nadväzne na uvedené v súlade s ust. § 2 písm. i) ZDP daňovník, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, resp. vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, môže uplatniť do daňových výdavkov pri postúpení zmluvy o finančnom prenájme odpisy predmetu finančného prenájmu vo výške podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP a zostatkovú cenu predmetu finančného majetku vo výške podľa § 19 ods. 3 písm. b) prvého bodu ZDP, maximálne však v úhrne do výšky reálne splateného záväzku z finančného prenájmu.
V súlade s vyššie uvedeným daňovník zahrnie do daňových výdavkov:
- v príklade č. 1 zostatkovú cenu vo výške sumy zaplatenej istiny (39 000 €) zníženej o odpisy uplatnené v roku 2014 (28 600 €), t. j. do daňových výdavkov zahrnie sumu 10 400 €.
- v príklade č. 2 zostatkovú cenu vo výške sumy zaplatenej istiny (17 000 €) zníženej o odpisy uplatnené v roku 2014 a 2015 (14 238 €) limitovanú výškou príjmov z postúpenia (10 000 €), t. j. do daňových výdavkov zahrnie sumu 2 762 €.
