V nadväznosti na implementáciu Smernice ATAD sa novelou zákona o dani z príjmov(novela č. 344/2017 Z. z.) s účinnosťou od 1.1.2018 dopĺňa v zákone o dani z príjmov § 17f a 17g. Tieto ustanovenia ustanovujú koncept zdanenia pri odchode, tzv. "exit tax".
Zdanenie pri odchode sa v podmienkach SR týka iba právnických osôb.
Cieľom zdanenia pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia (exit dax) je zaistiť, aby v prípade, že daňovník presúva majetok alebo mení svoju daňovú rezidenciu mimo územia SR, zdanil na území SR ekonomickú hodnotu všetkých kapitálových ziskov vytvorených na našom území, hoci tento zisk ešte nebol v čase odchodu realizovaný.
Nejde o situácie podnikových kombinácií, kedy napr. pri predaji podniku alebo jeho časti dochádza k skutočnej realizácii ziskov, t. j. daňovník získava príjem z predaja podniku alebo jeho časti a zároveň dochádza k zmene vlastníckeho práva k majetku z titulu predaja podniku alebo jeho časti. Rovnako v prípade nepeňažného vkladu, napr. vkladu podniku alebo jeho časti dochádza síce k prevodu majetku a záväzkov, avšak vkladateľ nepeňažného vkladu získava ako protihodnotu účasť na spoločnosti (prijímateľovi nepeňažného vkladu), t. j. dochádza tu k zmene právneho vlastníctva k majetku a vkladateľ nepeňažného vkladu získava nový majetok, ktorý u neho bude predmetom dane a SR nestráca právo zdaňovať tento majetok. Ak by však u kupujúceho alebo u prijímateľa nepeňažného vkladu došlo k presunu majetku mimo územia SR, môže tento presun podliehať zdaneniu pri odchode.
Zdanenie pri odchode sa vyčísluje v osobitnom základe dane, ktorý je zdaňovaný sadzbou dane 21 %. Zdanenie pri odchode sa vypočíta ako osobitný základ dane v podanom daňovom priznaní k dani z príjmov právnickej osoby. Táto forma zdanenia je potrebná v nadväznosti na osobitosti platenia dane zodpovedajúcej zdaneniu pri odchode.
Predmetom zdanenia bude majetok presunutý mimo územia SR, kedy nedochádza k jeho skutočnému predaju, t. j. nenastáva zmena právneho vlastníka tohto majetku, avšak presunom SR stráca právo zdaňovať tento majetok. Majetkom sa rozumejú všetky aktíva podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, ktoré sa vykazujú v účtovnej závierke v súvahe. Za majetok sa považuje aj nehmotný majetok v kontexte transferového oceňovania podľa Smernice OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní.
Presunom majetku sa rozumie skutočné premiestnenie majetku do stálej prevádzkarne v zahraničí, resp. priradenie majetku k stálej prevádzkarni v zahraničí a v dôsledku tohto presunu stráca SR právo zdaniť presunutý majetok, aj keď majetok stále zostáva vo vlastníctve toho istého daňovníka. Presunom majetku sa rozumie aj presun majetku do stálej prevádzkarne v zahraničí, kedy SR nestráca právo zdaniť presunutý majetok (presun majetku do stálej prevádzkarne v zahraničí pri uplatnení metódy zápočtu) avšak príjem plynúci z tohto majetku presunom nebude zdanený v rovnakej miere, v akej by bol zdanený, keby k presunu do zahraničia nedošlo.
Presunom podnikateľskej činnosti vykonávanej stálou prevádzkarňou sa rozumie operácia, kedy daňovník už nebude príjmy stálej prevádzkarne zdaňovať na území SR, ale v inom ČŠ alebo tretej krajine bez toho, aby sa daňovník aj stal rezidentom tohto iného ČŠ alebo tretej krajiny.
Presunom daňovej rezidencie sa rozumie situácia, kedy daňovník, ktorý je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR (t.j. má tu sídlo alebo miesto skutočného vedenia), už nebude zdaňovať celosvetové príjmy na území SR.
Deň presunu môže byť rôzny, pretože môže vychádzať zo skutočností, ktoré nastali resp. v určitých prípadoch z rozhodnutia daňovníka. Za deň presunu majetku a záväzkov sa považuje deň presunu majetku, funkcií a rizík, deň kedy sa daňovník rozhodne priradiť majetok stálej prevádzkarni alebo deň, kedy dochádza k fyzickému presunu majetku mimo územia SR.
Zdanenie pri odchode sa vyčísli vo výške rozdielu medzi reálnou (trhovou) hodnotou presunutého majetku a jeho daňovou hodnotou, t.j. uplatní sa fikcia predaja takéhoto majetku. Ide o situácie, kedy dochádza:
a) k presunu majetku z ústredia na území SR do stálej prevádzkarne v zahraničí, a to aj pri uplatnení metódy zápočtu,
b) k presunu majetku stálej prevádzkarne nachádzajúcej sa na území SR do ústredia alebo inej stálej prevádzkarne v inom štáte.
Exit tax sa uplatní aj v prípade, ak:
a) dochádza k zmene daňovej rezidencie daňovníka z územia SR mimo územia SR (okrem toho majetku a záväzkov, ktoré zostávajú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR) alebo
b) nerezidentný daňovník presúva činnosť alebo jej časť vykonávanú na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne do iného štátu, alebo ak rezidentný daňovník presúva podnikateľskú činnosť alebo jej časť do stálej prevádzkarne v zahraničí (okrem toho majetku a záväzkov, ktoré zostávajú funkčne spojené s ústredím alebo stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR).
Daňovník zahrnie do osobitného základu dane rozdiel medzi reálnou hodnotou majetku a daňovými výdavkami, ktoré by si uplatnil, ak by prišlo ku skutočnému predaju majetku.
Pri presune daňovej rezidencie alebo pri presune činnosti vykonávanej stálou prevádzkarňou na území SR do iného štátu však dochádza aj k presunu záväzkov, preto sa rovnako uplatní fikcia predaja, pričom daňovník pri vyčíslení zdanenia pri odchode postupuje primerane ako pri predaji podniku alebo jeho časti podľa § 17a.
Zdanenie pri odchode sa však uplatňuje iba na ten majetok a záväzky, ktoré nie sú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR. Majetok a záväzky sú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou na území SR, ak sa podieľajú na tvorbe ziskov priraditeľných stálej prevádzkarni.
Celková suma na zdanenie pri odchode podľa odsekov nesmie dosiahnuť zápornú hodnotu. Môže byť daňovníkom vykázaná aj strata, ktorá môže byť kompenzovaná so ziskovým presunom. Celkovo nemožno vykázať za exit tax daňovú stratu. Ak by pri vyčíslení osobitného základu dane vyšiel výsledok záporný, potom osobitný základ dane podľa § 17f bude mať hodnotu "nula" a daňovník neodvedie žiadnu daň z osobitného základu dane.
Ak bude majetok presunutý na územie SR, resp. spoločnosť (vrátane európskej spoločnosti alebo európskeho družstva) presunie svoje sídlo alebo miesto skutočného vedenia na územie SR, čím sa stane daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR, § 17f ods. 8 a 9 ZDP upravuje, akým spôsobom sa majetok a záväzky ocenia. Ak bol majetok a záväzky ocenený v štáte prevodcu (odchodu) reálnou hodnotou na účely zdanenia pri odchode, mala by SR akceptovať jeho reálnu hodnotu, ktorú uplatnil štát prevodcu za vstupnú daňovú hodnotu, z ktorej sa bude vychádzať pri uplatňovaní daňových výdavkov. Ak táto hodnota nezodpovedá reálnej hodnote majetku, uplatní sa ocenenie reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve. Prípadné spory týkajúce sa neakceptovania reálnej hodnoty stanovenej v štáte odchodu budú riešené napr. prostredníctvom procedúry vzájomných dohôd (MAP). Ak štát prevodcu neuplatňuje zdanenie pri odchode, bude sa za vstupnú cenu majetku považovať daňová (zostatková) hodnota majetku, ktorou bol majetok ocenený v štáte prevodcu najviac však do výšky ocenenia reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve. Odpisovaný majetok sa bude odpisovať ako novoobstaraný majetok. V prípade majetku a záväzkov, ktoré napr. pri presune daňovej rezidencie na územie SR zostávajú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou v zahraničí, sa tieto ocenia hodnotou na daňové účely a bude ho odpisovať ako novoobstaraný majetok. Keďže smernica ATAD je záväzná pre všetky ČŠ EÚ, ocenenie pri presune v rámci ČŠ EÚ by nemalo byť problematické. Vo vzťahu k tretím krajinám, bude daňovník musieť preukázať, že majetok bol pri presune zo zahraničia ocenený reálnou hodnotou a táto hodnota bola aj v krajine odchodu zdanená (uplatnila sa fikcia predaja). Ak daňovník nebude uvedené vedieť preukázať, uplatní postup podľa § 17f ods. 8 písm. b).
