Úvod > Daň z príjmov > Daň z príjmov právnickej osoby > Podnikové kombinácie > Stanoviská FR SR > Nepeňažný vklad v pôvodných hodnotách a výnos z inkasa pohľadávky

Nepeňažný vklad v pôvodných hodnotách a výnos z inkasa pohľadávky

Otázka

Spoločnosť nadobudla vkladom podnik, pričom uplatnila postup podľa § 17d zákona o dani z príjmov (pôvodné ceny). Súčasťou prevzatého podniku boli aj pohľadávky, ktoré boli vzhľadom na ich rizikovosť ocenené v nižšej reálnej hodnote ako bola ich menovitá hodnota. Spoločnosť (prijímateľ nepeňažného vkladu) prijala platby z týchto pohľadávok, ktoré prevyšovali reálnu hodnotu. Inkaso bolo zaúčtované do výnosov v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Podľa § 17d ods. 3 zákona o dani z príjmov prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme hodnotu pohľadávky v menovitej hodnote alebo obstarávacej cene zistenej u vkladateľa nepeňažného vkladu, dátum splatnosti pohľadávky, opravnú položku podľa § 20 a pokračuje v tvorbe tejto opravnej položky podľa § 20 zákona o dani z príjmov.

Ak napr. menovitá hodnota je 1000 eur, reálna hodnota je 100 eur a v účtovníctve bola prijatá platba 500 eur, 400 eur je zúčtovaných do výnosov účtovnej jednotky. Z pohľadu zákona o dani z príjmov ide o úhradu pohľadávky v menovitej hodnote. Je výnos z inkasa pohľadávky (400 eur) zdaniteľným príjmom?

Odpoveď

Ak prijímateľ nepeňažného vkladu uplatňuje pre daňové účely postup podľa § 17d zákona o dani z príjmov a prevezme vložený majetok (aj pohľadávky) v pôvodných cenách, tak vkladateľ nepeňažného vkladu v súlade s § 17d ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov nezahrnuje do základu dane rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a účtovnou hodnotou nepeňažného vkladu. Súčasne prijímateľ nepeňažného vkladu nezahrnuje do základu dane goodwill alebo záporný goodwill. V prípade rizikových pohľadávok, sa podľa § 17d ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov do základu dane vkladateľa nepeňažného vkladu zahrnujú opravné položky k pohľadávkam uznané za daňový výdavok v rozsahu najviac podľa § 20 najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu a prijímateľ nepeňažného vkladu môže pokračovať v ich
tvorbe podľa § 20.

Vychádzajúc z informácií uvedených v žiadosti o rizikovosti pohľadávok, predpokladáme, že v súlade s § 17d ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov vkladateľ nepeňažného vkladu zahrnul do daňových výdavkov tvorbu opravných položiek podľa § 20 zákona o dani z príjmov.

Podľa § 17d ods. 3 zákona o dani z príjmov prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme hodnotu pohľadávky v menovitej hodnote alebo obstarávacej cene zistenej u vkladateľa nepeňažného vkladu, dátum splatnosti pohľadávky, opravnú položku podľa § 20 a pokračuje v jej tvorbe podľa § 20.

Pravidlá pre tvorbu a rozpustenie opravnej položky k pohľadávke nadobudnutej nepeňažným vkladom pri použití pôvodných cien podľa § 17d zákona o dani z príjmov nie sú ustanovené špeciálne v § 17d, ale vzťahuje sa nich všeobecná úprava, t.j. § 20, § 17 ods. 23 a 28 zákona o dani z príjmov.
Na základe uvedeného, ak u prijímateľa nepeňažného vkladu dôjde k inkasu pohľadávky, ku ktorej tvorba opravnej položky bola daňovým výdavkom podľa § 20 zákona o dani z príjmov, prijímateľ upraví základ dane podľa § 17 ods. 28 písm. c) zákona o dani z príjmov o časť opravnej položky podľa § 20. Aplikáciu tohto záveru uvádzame na príklade z dopytu:

Príklad
Reálna hodnota pohľadávky: 100 eur (menovitá hodnota 1000 eur)
Tvorba daňovej opravnej položky podľa § 20 zákona o dani z príjmov 100 % = 1000 eur
Inkaso časti pohľadávky prijímateľom nepeňažného vkladu: 500 eur
Prijímateľ nepeňažného vkladu

účtovanie pri inkase pohľadávky:
MD 221–Bankové účty 500 eur / D 311–Odberatelia 100 eur, 648-Ostatné výnosy z hospod. činnosti 400 eur
posúdenie podľa zákona o dani z príjmov:
V daňových výdavkoch bola zahrnutá daňová opravná položka podľa § 20 zákona o dani z príjmov vo výške 1000 eur, preto v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k inkasu tejto pohľadávky sa základ dane upraví podľa § 17 ods. 28 písm. c) zákona o dani z príjmov o celú zinkasovanú čiastku pohľadávky 500 eur. Nakoľko
výsledok hospodárenia bol ovplyvnený výnosom vo výške 400 eur, je potrebné mimoúčtovne, prostredníctvom
daňového priznania, upraviť výsledok hospodárenia na základ dane v súlade s § 17 ods. 2 písm. b) zákona o dani z príjmov ešte o sumu 100 eur. Tzn., že 100 eur bude položka zvyšujúca výsledok hospodárenia v riadku 180 tlačiva daňového priznania.

Rovnaký vplyv na základ dane by bol aj v prípade, ak by v daňových výdavkoch bola zahrnutá daňová opravná položka podľa § 20 zákona o dani z príjmov nie vo výške 100 % menovitej hodnoty, ale aspoň vo výške zinkasovanej čiastky pohľadávky.

Ak by bola v daňových výdavkoch zahrnutá daňová opravná položka podľa § 20 zákona o dani z príjmov vo výške nižšej než zinkasovaná čiastka pohľadávky, potom by súčasťou základu dane bola len čiastka vo výške daňovej opravnej položky v súlade s § 17 ods. 28 písm. c) zákona o dani z príjmov a ak by vznikol rozdiel medzi touto sumou a sumou účtovanou v prospech výnosov, tento rozdiel by bol položkou znižujúcou výsledok hospodárenia podľa § 17 ods. 3 písm. c) a § 17d ods. 3 zákona o dani z príjmov [úprava podľa § 17 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov] .

Pre názornosť zmeníme východiskovú informáciu v príklade:
Príklad – zmena východiskovej informácie - iná tvorba daňovej opravnej položky:
Tvorba daňovej opravnej položky podľa § 20 zákona o dani z príjmov 20 % = 200 eur
V daňových výdavkoch bola zahrnutá daňová opravná položka podľa § 20 zákona o dani z príjmov vo výške 200 eur, preto v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k inkasu tejto pohľadávky sa základ dane upraví podľa § 17 ods. 28 písm. c) zákona o dani z príjmov o 200 eur. Nakoľko výsledok hospodárenia bol ovplyvnený výnosom vo výške 400 eur, je potrebné mimoúčtovne, prostredníctvom daňového priznania, upraviť výsledok hospodárenia na základ dane v súlade s § 17 ods. 2 písm. b) zákona o dani z príjmov o sumu 200 eur, tzn. o sumu rozdielu medzi zaúčtovaným výnosom a úpravou podľa § 17 ods. 28 písm. c) zákona o dani z príjmov. Preto suma rozdielu vo výške 200 eur bude položkou znižujúcou výsledok hospodárenia v riadku 290 tlačiva daňového priznania.