Stanoviská FR SR

Stanovisko č. 1 - aplikácia zrážkovej dane

Slovenská právnická osoba X s.r.o. pravidelne fakturovala v roku 2015 a 2016 za svoje služby (školiaca a prednášková činnosť v oblasti výskumu a zdravotnej starostlivosti) slovenským farmaceutickým spoločnostiam. Tieto služby fyzicky vykonával spoločník a konateľ tejto právnickej osoby X s.r.o., ktorý je slovenským lekárom, poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, a je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou v Slovenskej
republike. Farmaceutické spoločnosti faktúry firme X s.r.o. uhradili počas roka 2015 a 2016, peniaze boli ponechané v spoločnosti X s.r.o., používali sa na rozvoj a chod spoločnosti, neboli nijakým spôsobom vyplatené lekárovi – konateľovi a spoločníkovi spoločnosti X s.r.o., preto zrážková daň uplatnená zatiaľ nebola. V roku 2017 chce spoločnosť spoločníkovi vyplatiť podiely na zisku za roky 2015 a 2016.

Právnická osoba X s.r.o. nie je poskytovateľom zdravotnej starostlivosti. Táto spoločnosť má v predmete podnikania vykonávanie mimoškolskej vzdelávacej činnosti, výskum a vývoj v oblasti prírodných vied. Ďalej je uvedené, že k spolupráci medzi spoločnosťou X s.r.o. a farmaceutickou
spoločnosťou došlo iba vďaka tomu, že konateľom a spoločníkom spoločnosti X s.r.o. je lekár.

Ktorá spoločnosť – farmaceutická spoločnosť alebo právnická osoba X s.r.o. a kedy má (mala) zraziť a odviesť daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP z uvedeného peňažného plnenia?

Odpoveď

V ustanovení § 2 písm. z) ZDP je ustanovená legislatívna skratka „poskytovateľ zdravotnej starostlivosti“ a v § 2 písm. y) ZDP je ustanovená legislatívna skratka „držiteľ“. Držiteľom na účely ZDP je držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov, farmaceutická spoločnosť, držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti, výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky, výrobca
a distribútor dietetickej potraviny alebo tretia osoba, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od týchto osôb poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti.

V súlade so znením § 43 ods. 3 písm. o) ZDP daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a neobmedzenou daňovou povinnosťou sa vyberá zrážkou, ak ide o peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie. V súlade s ustanovením § 43 ods. 20 ZDP príjmami, z ktorých sa daň vyberá zrážkou sú aj rovnaké príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí. 

Ak je spoločníkom právnickej osoby lekár a predmetom fakturácie bude služba, ktorá súvisí s činnosťou lekára, poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, resp. aj keď nesúvisí s poskytovaním zdravotnej starostlivosti, ale plnenie je poskytnuté právnickej osobe preto, že spoločník je zdravotníckym pracovníkom (lekárom), potom táto právnická osoba môže byť treťou osobou podľa § 2 písm. y) ZDP (držiteľ), cez ktorú bolo poskytnuté plnenie
poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, pričom v takom prípade by bola povinnosť z peňažného plnenia vybrať daň podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP.

Ak sa poskytovateľ zdravotnej starostlivosti zúčastní odborného podujatia, ktoré nie je sústavným vzdelávaním podľa § 42 zákona č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch, stavovských organizáciách v zdravotníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, potom jeho zdaniteľný príjem v danom prípade predstavuje aj nepeňažné plnenie, ktoré je vyčíslené
v sume výdavkov vynaložených na odmenu lektora, ktorý prednáša na tomto odbornom podujatí a je súčasťou sumy nepeňažných plnení, ktoré je povinný držiteľ oznámiť tak poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ako aj správcovi dane za podmienok ustanovených v príslušných ustanoveniach ZDP.

Napr. ak farmaceutická spoločnosť zabezpečí alebo financuje odborné podujatie pre poskytovateľov zdravotnej starostlivosti, potom súčasťou jej výdavkov (nákladov) je aj odmena lektora, ktorý prednáša na tomto odbornom podujatí. Aj v prípade, ak si farmaceutická spoločnosť zabezpečí výkon tejto prednášky prostredníctvom tretej osoby, ktorou je právnická osoba X s.r.o., v ktorej je spoločníkom a konateľom poskytovateľ zdravotnej
starostlivosti – prednášajúci lekár, dohodnutá vyčíslená odmena od farmaceutickej spoločnosti je určená lektorovi, ktorý osobne podal tento výkon. Spoločnosť X s.r.o. by mala vo svojom účtovníctve takto verne a pravdivo zobraziť uvedenú skutočnosť (záväzok voči spoločníkovi alebo konateľovi za výkon práce pre spoločnosť). Ak potom táto spoločnosť X s.r.o. v postavení držiteľa podľa § 2 písm. y) ZDP, t. j. tretej osoby, cez ktorú bolo poskytnuté plnenie poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti (v danom prípade spoločníkovi, konateľovi, lekárovi a lektori v jednej osobe), vyplatí odmenu za vykonanie prednášky poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, čiže lekárovi – lektorovi na odbornom podujatí financovanom z prostriedkov farmaceutickej
spoločnosti, potom v súlade so znením § 43 ods. 3 písm. o) ZDP z týchto plnení vyberie daň zrážkou spoločnosť X s.r.o., nakoľko je držiteľom v postavení tretej osoby, pričom nie je podstatné, na základe akého dohodnutého vzťahu medzi spoločnosťou X s.r.o. a lekárom bude táto odmena vyplatená lekárovi - lektorovi, teda či odmena za vykonanie odbornej prednášky bude vyplatená napr. na základe dohody o vykonaní práce, dohody o pracovnej činnosti, zmluvy o diele na objednávku podľa Autorského zákona, nepomenovanej zmluvy alebo zmluvy podľa Občianskeho zákonníka, ktoré majú znaky duševného vlastníctva a pod. Platiteľom zrážkovej dane z uvedených peňažných plnení je spoločnosť X s.r.o., ktorá zrazí zrážkovú daň z týchto peňažných plnení v súlade so znením § 43 ods. 10 až 12 ZDP pri úhrade svojho záväzku voči lekárovi – lektorovi, t. j. vtedy, ak odmenu vyplatí, poukáže lektorovi alebo ju pripíše v jeho prospech.

Ak lekár – lektor v danom prípade súhlasí s použitím svojej odmeny na chod právnickej osoby X s.r.o., dôjde k pripísaniu odmeny alebo jej časti v jeho
prospech (zánik, resp. zníženie záväzku) a zrážkovú daň je potrebné vykonať rovnako ako keby tieto peňažné prostriedky boli vyplatené priamo lekárovi – lektorovi, ktorý by ich inak použil na svoje osobné účely.

Nevyplatením týchto prostriedkov, ich použitím v spoločnosti, resp. ich vyplatením cez podiely na zisku by mohlo prísť k obchádzaniu osobitného spôsobu zdaňovania peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti cez tretiu osobu.

V uvedenom prípade a v obdobných prípadoch je potrebné vychádzať z detailného preskúmania každého jednotlivého obchodného vzťahu a individuálne posúdiť skutočný obsah vzájomných vzťahov držiteľov a poskytovateľov zdravotnej starostlivosti vo väzbe na presné posúdenie povinností jednotlivého držiteľa a poskytovateľa zdravotnej starostlivosti.

Stanovisko č. 2 - predaj auta nadobudnutého v rámci nepeňažného plnenia

Dňa 25.11.2017 držiteľ oznámil poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, že sa stal výhercom motorového vozidla Peugeot 308 v rámci verejnej súťaže vyhlásenej držiteľom. Poskytovateľ zdravotnej starostlivosti motorové vozidlo v hodnote 15 270 eur (faktúra od predajcu áut pre držiteľa) osobne prevzal dňa 23.1.2018.
Poskytovateľ zdravotnej starostlivosti bude v súlade s § 43 ods. 17 písm. a) odvádzať zrážkovú daň v termíne do 31.3.2019 z nepeňažného plnenia od držiteľa vo výške 15270 eur. V priebehu roku 2018 poskytovateľ zdravotnej starostlivosti uvedené motorové vozidlo nebude používať na zabezpečenie svojich zdaniteľných príjmov a chce ho predať.

Môže si lekáreň SRDCE pri predaji tohto osobného automobilu v roku 2018 uplatniť v daňových výdavkoch vstupnú cenu uvedeného osobného
automobilu vo výške oznámeného nepeňažného príjmu 15 270 eur alebo sa v uvedom prípade uplatní § 21 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov?

Odpoveď

Ustanovenie § 21 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov vylučuje uplatnenie výdavkov (nákladov) poskytovateľa zdravotnej starostlivosti do jeho daňových výdavkov, ak sa tieto výdavky vzťahujú k peňažnému plneniu a nepeňažnému plneniu prijatému od držiteľa okrem výdavkov súvisiacich s vykonávaním klinického skúšania.
Ak sa v predloženom prípade pri predaji osobného automobilu nejedná o obchodnoprávny vzťah vrátane poskytovania súvisiacich peňažných a nepeňažných plnení medzi poskytovateľom zdravotnej starostlivosti a držiteľom, ustanovenie § 21 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov sa neuplatní.
Príjem z predaja hmotného majetku je zdaniteľným príjmom podľa § 2 písm. h) zákona o dani z príjmov.
V súlade s § 19 ods. 3 písm. b) bod 1 zákona o dani z príjmov je pri predaji majetku daňovým výdavkom zostatková cena hmotného majetku pri jeho vyradení z dôvodu predaja.
Nakoľko sa nejedná o majetok vylúčený z odpisovania a z podania vyplýva, že daňovník neuplatnil v daňových výdavkoch žiaden daňový odpis, do daňových výdavkov zahrnie vstupnú cenu podľa § 25 zákona o dani z príjmov.
Vymedzenie vstupnej ceny na daňové účely v závislosti od spôsobu obstarania hmotného a nehmotného majetku je uvedené v ustanovení § 25 zákona o dani z príjmov.
S ohľadom na skutočnosť, že vstupná cena v prípade hmotného majetku nadobudnutého výhrou nie je explicitne vymedzená v jednotlivých ustanoveniach § 25 zákona o dani z príjmov, postupuje sa pri oceňovaní predmetného majetku podľa príslušných ustanovení zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“).

V súlade s § 25 ods. 1 písm. d) bod 1 zákona o účtovníctve sa bezodplatne nadobudnutý majetok oceňuje reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 zákona o účtovníctve. Reálnou hodnotou jednotlivej zložky majetku alebo záväzkov alebo súboru rovnorodých zložiek majetku alebo súboru rovnorodých zložiek záväzkov sa v súlade s § 27 ods. 2 zákona o účtovníctve rozumie buď trhová cena, hodnota zistená oceňovacím modelom alebo posudok znalca.

Stanovisko č. 3 - účelovo viazaný peňažný grant od držiteľa

Držiteľ [§ 2 písm. y) ZDP] poskytol poskytovateľovi [§ 2 písm. z) ZDP], ktorý je zároveň zamestnávateľom účelovo viazaný peňažný grant na základe zmluvy uzatvorenej medzi týmito subjektmi. Účelom poskytnutia grantu bolo pokrytie výdavkov (najmä cestovného, leteniek a ubytovania) v súvislosti s účasťou zamestnancov poskytovateľa [§ 2 písm. z) ZDP] na odbornom podujatí určenom na vzdelávací účel v rámci sústavného vzdelávania zdravotníckych pracovníkov. V momente výplaty od držiteľa pre poskytovateľa bol grant zdanený v zmysle § 43 ods. 3 psím. o) ZDP ako peňažné plnenie. Vzhľadom na to, že toto plnenie bolo poskytnuté držiteľom pre zamestnancov poskytovateľa, poskytovateľ vystupuje v postavení tretej osoby, ktorá dané plnenie sprostredkovala.
Aké sú povinnosti poskytovateľa zdravotnej starostlivosti voči svojim zamestnancom, ktorí sa zúčastnili na predmetnom podujatí ako aj jeho povinnosti voči finančnej správe SR?

Odpoveď

Na účely správneho daňového posúdenia je potrebné vychádzať z obsahu zmluvy o poskytnutí účelovo viazaného peňažného grantu uzatvorenej medzi držiteľom a poskytovateľom. Ak z obsahu takejto zmluvy vyplýva, že peňažný grant od držiteľa poskytne poskytovateľ v postavení držiteľa, t. j. tretej osoby, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od držiteľa určeným zamestnancom, a to na úhradu cestovného, leteniek a ubytovania v súvislosti s ich
účasťou na sústavnom vzdelávaní zdravotníckych pracovníkov:
1. v nepeňažnej forme, potom príjemcami nepeňažného plnenia sú títo zamestnanci poskytovateľa. Poskytovateľ nepeňažného plnenia v postavení držiteľa, t. j. tretej osoby, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od držiteľa a príjemca nepeňažného plnenia (zamestnanec poskytovateľa) postupujú v súlade s § 43 ods. 17 ZDP,
2. v peňažnej forme, potom aj v tomto prípade príjemcami plnenia sú títo zamestnanci poskytovateľa. V danom prípade nie držiteľ, ale poskytovateľ v postavení držiteľa, t. j. tretej osoby, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od držiteľa mal postupovať v súlade s § 43 ods. 3 písm. o) ZDP a § 43 ods. 11 ZDP.